Вопрос 55. Нормативные и фактические ставки распределения постоянных расходов

Другой метод – расчет нормативной ставки (метод возмещения). Нормативная ставка рассчитывается на основе годовой суммы постоянных расходов и данных о производственной деятельности.

Использование метода возмещения предполагает, что нормативная величина постоянных расходов не будет иметь значительных отклонений от фактических. Полученные отклонения рассматриваются, как расходы периода и относятся в конечном счете на финансовый результат. Незавершенное производство не корректируется, неполное или избыточное возмещение относят к расходам текущего периода и с ними возмещают из прибыли.

При выборе метода распределения необходимо исходить из конкретных условий производства, которыми определяется индивидуальная себестоимость изделий, удельного веса каждого вида расходов, связи затрат с объемом продукции.

Постоянные расходы, могут быть проанализированы:

1. как относящиеся к единственному центру затрат, например, жалованье рабочему не основного производства, который работает только в одном отделе;

2. как единая величина, распределяемая среди различных центров затрат на некоторой справедливой основе, например, общая сумма арендной платы, начисляемая предприятию в отношении занимаемых им помещений;

3. как общая сумма расходов обслуживающего центра затрат, включая материалы, заработную плату и другие расходы, начисляемые на этот центр.

Там, где постоянные расходы могут быть начислены непосредственно на один центр затрат без использования оценок и допущений, говорят, что затраты распределены на это структурное подразделение. Имеющиеся постоянные расходы должны возникать исключительно от существования именно этого отдельного центра затрат. Только в этом случае распределение будет соответствующим.

Однако большинство постоянных расходов не возникает исключительно по причине существования одного центра затрат, а связано с группой различных центров затрат или даже с предприятием в целом. Поэтому невозможно отнести такие затраты непосредственно на отдельный центр затрат. В таких ситуациях единственно возможным является распределение постоянных расходов по различным подразделениям, к которым они относятся, на какой-то разумной основе.

Существует большое количество основ для пропорционального распределения постоянных расходов, но ключевым фактором в выборе наиболее подходящей для определенного вида расходов основы является то, что "используемая основа должна быть единственной, наиболее точно отражающей сферу действия затрат на практике".

В случае когда все производственные постоянные расходы распределены по соответствующим центрам затрат, остается нерешенной проблема с теми постоянными расходами, которые были распределены на обслуживающие центры затрат.

Цель калькуляции постоянных расходов заключается в том, чтобы покончить с индивидуальными постоянными расходами для всех объектов калькулирования, которые могут быть объединены с прямыми затратами на каждый вид продукции для получения индивидуальной себестоимости производства всех видов продукции на предприятии.

Единицы затрат не проходят через обслуживающие центры затрат предприятия, и, следовательно, расходы обслуживающих структурных подразделений не могут быть перенесены непосредственно на отдельные единицы затрат.

Однако все единицы затрат проходят через производственные центры затрат, где с ними выполняется определенная работа или где добавляется стоимость продукции в процессе подготовки изделий или услуг к реализации. Таким образом, намного проще связать суммарные постоянные расходы производственных центров затрат с единицами затрат для получения величины полных постоянных расходов в расчете на единицу затрат, чем постоянные расходы обслуживающих центров затрат.

Для решения проблемы с постоянными расходами обслуживающих центров затрат они должны быть перераспределены среди производственных центров затрат, которые имеют дело непосредственно с единицами затрат. Основа, используемая для перераспределения постоянных расходов обслуживающих отделов по производственным центрам затрат, должна отражать выгоды, получаемые производственными центрами от каждого обслуживающего подразделения. Эта основа часто зависит от оценок использования, производимых опытными руководителями.

На предприятии, где имеется несколько обслуживающих отделов, они могут успешно оказывать свои услуги как друг другу или самим себе, так и производственным отделам. Например, отдел технического обеспечения обслуживает как административное оборудование и производственные машины, так и свое собственное специальное оборудование. Это должно быть также оценено руководством и учтено, если необходимо, при перераспределении.

После оценки степени потребления производственными центрами затрат услуг обслуживающих отделов, постоянные расходы обслуживающих подразделений могут быть перераспределены на производственные центры затрат при помощи любого из следующих методов:

1 Системы уравнений - где оценки потребления выражены в виде математических уравнений, которые решаются затем для получения постоянных расходов, относящихся к каждому из производственных центров затрат.

2 Повторное распределение - включает распределение постоянных расходов каждого обслуживающего отдела по очереди на другие производственные и обслуживающие подразделения на основе оценочных уровней пользования. Этот процесс повторяется до тех пор, пока оставшаяся сумма постоянных расходов не будет настолько мала, что станет несущественной.

3 Распределение постоянных расходов в первую очередь тех обслуживающих подразделений, которые получают наименьшие выгоды от других обслуживающих центров (игнорируя любое потребление таким центром своих собственных услуг). Этот процесс повторяется в отношении оставшихся обслуживающих центров затрат (исключая те, чьи постоянные расходы были предварительно распределены) до тех пор, пока все постоянные расходы обслуживающих отделов не будут пропорционально распределены только по производственным центрам затрат.

4 Распределение постоянных расходов обслуживающих отделов на производственные подразделения без учета всех затрат на внутреннее обслуживание. Этот метод является наименее точным из всех четырех, но его преимущество заключается в его простоте.

После распределения и перераспределения всех производственных постоянных расходов по производственным центрам затрат остается только начислить приемлемую долю этих постоянных расходов на каждую из единиц затрат, проходящих через производственные центры затрат. Этот процесс носит название "поглощение постоянных расходов".

Поглощение постоянных расходов единицами затрат включает расчет ставки поглощения постоянных расходов для каждого центра затрат, которая будет применяться ко всем единицам затрат, проходящим через производственный центр затрат, для которого эта ставка рассчитывается. Ставка выводится при помощи следующей формулы:

Суммарные постоянные расходы производственного центра затрат используемая основа поглощения

Если через центр затрат проходит только одна единица затрат, то основой для поглощения служит просто количество единиц, проходящих через этот центр. Однако если через центр затрат проходит больше одной единицы затрат, то используемый метод поглощения должен рассчитать ставку, которая максимально отражает природу фактического возникновения постоянных расходов.

На некоторых предприятиях предпочитают рассчитывать общую ставку поглощения постоянных расходов для всего предприятия, чем делать расчет отдельной ставки для каждого центра затрат. Общая ставка может использоваться лишь в том случае, если один метод поглощения подходит для всех центров затрат на предприятии и где величина ставки поглощения для каждого центра затрат одинакова. На практике оба эти условия встречаются очень редко, и в результате общая ставка поглощения используется нечасто.

Критерием в выборе основы для поглощения должен быть метод, максимально отражающий сферу действия постоянных расходов, о которых идет речь.

После того как ставки поглощения рассчитаны и занесены в документацию по учету затрат предприятия, они используются для определения объема расходов на все соответствующие единицы затрат. Каждый раз, когда единица затрат учитывается в качестве прошедшей через центр затрат, определенная сумма постоянных расходов будет поглощена данной единицей, и это будет отражено в учетной документации. от метод калькуляции затрат, таким образом, предоставляет самые свежие данные о расходах по всем единицам затрат, проходящим через предприятие.

Недостаточное (избыточное) поглощение постоянных расходов: поскольку ставки поглощения постоянных расходов используются для корректировки себестоимости изделий по мере их прохождения через предприятие, подразумевается, что ставка должна быть рассчитана до возникновения затрат и производства товаров.

Следовательно, постоянные расходы центра затрат и уровни активности, используемые при расчете ставок поглощения постоянных расходов, являются оценочными или плановыми данными. В результате этого рассчитанные ставки называются "предопределенными" ставками поглощения постоянных расходов.

Имея дело с предопределенными ставками поглощения постоянных расходов, мы почти всегда будем обнаруживать, что постоянные расходы, фактически возникшие в течение какого-либо периода, отличаются от суммы постоянных расходов, поглощенных единицами затрат, произведенными за тот же период времени. Эта разница, называемая "недостаточным или избыточным поглощением постоянных расходов", может быть вызвана двумя факторами:

- разницей между фактическими и плановыми постоянными расходами

- разницей между фактическими и плановыми уровнями активности.

Необходимо помнить о том, что постоянные расходы поглощаются только по мере того, как изделия фактически проходят через центр затрат (например по мере из производства).