Класифікація рахунків бухгалтерського обліку

Класифікація рахунків - це науково обґрунтоване групування рахунків, тобто розподіл рахунків на групи та підгрупи за будь-якими однорідними ознаками. Вона дозволяє побудувати План рахунків, тобто перелік (номенклатуру) рахунків, які застосовуються на підприємствах. Класифікація допомагає зрозуміти природу кожного рахунку, а План - що на кожному рахунку потрібно обліковувати.

В бухгалтерському обліку рахунки класифікують за такими ознаками:

· за економічним змістом;

· за призначенням і побудовою.

Класифікація рахунків за економічним змістом відповідає змісту предмету бухгалтерського обліку й зумовлена класифікацією об’єктів обліку. Відповідно до того рахунки поділяють на п’ять груп:

· рахунки активів;

· рахунки власного капіталу;

· рахунки забезпечень і зобов’язань;

· рахунки доходів та результатів діяльності;

· рахунки витрат.

Нарахунках активів відображають їх наявність і рух. До цієї групи належать рахунки, на яких здійснюють облік необоротних активів (основних засобів нематеріальних активів тощо), оборотних активів (запасів, коштів, розрахунків з дебіторами підприємства тощо) та витрат майбутніх періодів. Ці рахунки є активні.

На рахунках власного капіталу відображають власні джерела формування господарських засобів (активів) підприємства (статутний капітал, пайовий капітал, додатковий капітал, резервний капітал, нерозподілений прибуток тощо). Ці рахунки є пасивними.

На рахунках забезпечень і зобов’язань ведуть облік забезпечень майбутніх витрат і платежів, створених на підприємстві (забезпечення витрат відпусток, додаткове пенсійне забезпечення, забезпечення гарантійних зобов’язань, цільове фінансування і цільове надходження тощо), його довгострокових і поточних зобов’язань та доходів майбутніх періодів. Ці рахунки є пасивні або активно-пасивні.

На рахунках доходів та результатів діяльності відображають доходи підприємства та його фінансові результати (від реалізації продукції, операційної, фінансової, інвестиційної діяльності, надзвичайних подій тощо). Ці рахунки є пасивні.

На рахунках витрат здійснюють облік витрат підприємства за економічними елементами та видами його діяльності. Ці рахунки є активні.

За призначенням і структурою рахунки бухгалтерського обліку поділяють на такі групи:

а) стосовно бухгалтерського балансу:

·балансові;

– постійні (реальні);

– тимчасові (номінальні);

·позабалансові;

б) за призначенням:

·основні;

·регулюючі;

·операційні;

·транзитні

в) за ступенем деталізації облікової інформації:

·синтетичні;

·аналітичні.

Добалансових рахунків належать рахунки, інформація з яких використовується для заповнення бухгалтерського балансу. Зокрема це рахунки, залишки (сальдо) яких на певну дату безпосередньо записують у актив чи пасив балансу(постійні, реальні рахунки). Постійними (реальними) є рахунки оборотних і необоротних активів, власного капіталу і зобов’язань підприємства. До балансових рахунків в українському обліку належать також тимчасові (номінальні) рахунки, які відкривають протягом звітного періоду, а в кінці його закривають, розподіляючи їх сальдо на інші постійні балансові рахунки. До тимчасових (номінальних) рахунків належать рахунки доходів і витрат підприємства, які в кінці місяця розподіляють та списують на рахунках 79 "фінансові результати". За дебетом цього рахунку записують усі витрати, а за кредитом усі доходи підприємства. Шляхом порівняння доходів (кредитовий оборот на рахунку 79 "фінансові результати"), і витрат (дебетовий оборот на рахунку "Фінансові результати") визначають остаточний фінансовий результат діяльності підприємства, який записують на постійний балансовий рахунок 44 "Нерозподілені прибутки". Дані з тимчасових рахунків використовують для складання звіту про фінансові результати підприємства.

Поряд із балансовими рахунками існують рахунки, які не відображають у бухгалтерському балансі і тому їх називають позабалансовими.Позабалансові рахункипризначені для обліку засобів, які не належать даному підприємству, але перебувають тимчасово в його користуванні. На позабалансових рахунках також ведуть облік бланків суворої звітності, списаної на збитки дебіторської заборгованості неплатоспроможних дебіторів, цінностей, переданих чи отриманих під заставу тощо. Особливістю позабалансових рахунків є те, що облік на них (на підприємствах України, крім банків) ведеться без застосування методу подвійного запису, тобто операції відображають одним записом за дебетом чи кредитом рахунку. Згідно з міжнародними стандартами обліку, до позабалансових рахунків також застосовують метод подвійного запису;

При розмежуванні бухгалтерських рахунків на балансові й позабалансові головну роль відіграють такі критерії:

· ймовірність того, що підприємство отримає або втратить якусь майбутню економічну вигоду, пов’язану з конкретним видом активу або пасиву;

· конкретний вид активу або пасиву має вартість, яка може бути точно оцінена.

Якщо господарські засоби, кошти й цінності не відповідають цим критеріям, то їх обліковують на позабалансових рахунках.

Призначення рахунку свідчить про зміст дебету та кредиту, характер операцій, які на них відображаються, залишку (сальдо) на рахунку та його відображення в балансі. Призначення рахунків визначає їх структуру, тобто порядок побудови для відображення записів по дебету та кредиту. Наприклад, на рахунку “Каса” по дебету відображаються операції по збільшенню грошових коштів в касі, по кредиту показується витрачання грошей, а залишок (сальдо) свідчить про їх наявність в касі. Характер операцій по дебету та кредиту визначає також і структуру рахунку “Каса”.

Зміст та призначення рахунків у свою чергу визначають будову рахунків або їх структуру, тобто характер і значення їх дебетових та кредитових записів і залишків, місце в балансі тощо. Різні рахунки мають різну будову. Одні види рахунків за будовою можуть мати тільки дебетові залишки і є активними, інші - тільки кредитові залишки і належать до пасивних.

За призначенням виділяють рахунки основні, регулюючі, операційні і фінансово-результатні.

Основні рахунки характеризують склад та структуру активів, капітал, забезпечення та зобов’язання. На підставі основних рахунків складають баланс підприємства. Основні рахунки за своїм призначенням та будовою можуть бути: інвентарними (матеріальними); грошовими, розрахунковими та рахунки капіталу.

Інвентарнірахунки призначені для обліку наявності і руху матеріальних цінностей, що належать підприємству. До них відносяться рахунки: 10 “Основні засоби”, 20 “Виробничі запаси”, 22 “Малоцінні та швидкозношувані предмети”, 26 “Готова продукція”, 28 “Товари” тощо.

Інвентарним рахункам притаманні такі властивості:

а) всі вони активні;

б) записи по дебету означають збільшення, а по кредиту - зменшення активів, що обліковуються;

в) залишок може бути тільки дебетовим, що показує наявність майна;

г) в аналітичному обліку записи ведуться не лише в грошовому, але й в натуральному вимірнику.

Грошові рахунки призначені для обліку грошових коштів підприємства. До них належать: 30 “Каса”, 31 “Рахунки в банках”, 33 “Інші кошти”.

Грошові рахунки за своєю будовою подібні інвентарним і характеризуються такими властивостями:

а) всі вони активні;

б) записи по дебету означають збільшення (надходження) грошових коштів, а по кредиту - зменшення (витрачання);

в) залишок може бути тільки дебетовим, що означає наявність грошових коштів;

г) в аналітичному обліку записи по грошових рахунках, на відміну від інвентарних, ведуться тільки в грошовому вимірнику.

Рахунки, які призначені для обліку розрахункових операцій відображають стан відносин між підприємством та іншими учасниками господарського процесу (постачальниками, покупцями, бюджетом, банками, працівниками). До цієї групи відносяться не тільки розрахункові рахунки у вузькому значенні цього слова (дебіторів, кредиторів), але також і всі ті рахунки, на яких обліковується заборгованість даного підприємства іншим підприємствам або інших підприємств даному з операцій спеціального характеру, так, наприклад, по позиках, по платежах до бюджету тощо.

Розрахункові рахунки є активно-пасивними і використовуються для обліку дебіторської та кредиторської заборгованості. До цієї групи належать рахунки: 36 “Розрахунки з покупцями та замовниками”, 37 “Розрахунки з різними дебіторами”, 63 “Розрахунки з постачальниками та підрядниками”, 67 “Розрахунки з учасниками” тощо. Будова цих рахунків характеризується такими властивостями:

а) записи по дебету (кредиту) означають первинне утворення і подальше збільшення дебіторської (кредиторської) заборгованості, а по кредиту (дебету) - її зменшення;

б) залишок по дебету (кредиту) означає наявність непогашеної дебіторської (кредиторської) заборгованості;

в) в аналітичному обліку записи ведуться в грошовому вимірнику і в розрізі дебіторів (кредиторів).

Рахунки капіталу призначені для обліку і контролю джерел утворення і цільового призначення засобів підприємства. До цієї групи входять рахунки: 40 “Статутний капітал”, 42 “Додатковий капітал”, 43 “Резервний капітал” тощо.

Особливості будови фондових рахунків:

а) всі рахунки пасивні;

б) записи по кредиту означають створення і подальше збільшення фондів, а по дебету - їх зменшення;

в) залишок може бути тільки кредитовим, що означає наявність фонду.

Регулюючірахунки призначені для обліку сум, на які необхідно зменшити або збільшити залишок по основному рахунку, з метою його уточнення.

Засоби підприємств відображаються в балансі в одній незмінній оцінці. Однак, в результаті господарських операцій відбуваються зміни оцінки окремих груп засобів, наприклад, зменшення первісної вартості основних засобів в результаті зносу, зменшення розміру прибутку внаслідок його використання або внесення до бюджету відрахувань із прибутку тощо.

Для обліку подібного роду змін в оцінці окремих статей балансу і застосовуються регулюючі рахунки. Вони самостійно не відображають рух засобів підприємства, а тільки регулюють (коригують, уточнюють - шляхом збільшення або зменшення) оцінку засобів або джерел на тих рахунках, в доповнення яких вони відкриваються.

Рахунки використовуються лише в тому випадку, коли є необхідність обліковувати окремі засоби у двох оцінках, наприклад: основні засоби - за первісною та залишковою вартістю (тобто за вирахуванням зношеної частини основних засобів); товари - за роздрібними цінами та за цінами їх придбання; готову продукцію - за плановими цінами та за фактичною собівартістю тощо, або коли є потреба, не зменшуючи фактичної суми одержаного прибутку, визначити суму, на яку він вже використаний.

На регулюючих рахунках обліковують тільки різницю в цінах або фактичну суму використаного прибутку, тобто суму, на яку потрібно зменшити або збільшити залишки на основних рахунках, щоб одержати залишок в необхідних цінах або щоб одержати суму ще не використаного прибутку.

Оскільки вони зменшують залишок по відповідних рахунках, їх ще називають контрарними. Призначені вони для обліку сум, на які необхідно зменшити залишок по основних рахунках, які ними регулюються. Вони поділяються на контрактивні та контрпасивні. Відрізняються контрактивні від контрпасивних рахунків тільки місцем їх знаходження в балансі.

Контрактивні рахунки знаходяться в активі балансу, хоча за суттю вони є пасивними. Найбільш розповсюджений контрактивний рахунок: 13 “Знос необоротних активів”, який регулює залишок по рахунку 10 “Основні засоби”, 11 “Інші необоротні матеріальні активи”, 12 “Нематеріальні активи”. Цей контрактивний рахунок відображає суми, на які зносилися основні засоби та інші необоротні активи. В бухгалтерському обліку основні засоби прийнято обліковувати за первісною вартістю. Але, як відомо, в процесі експлуатації вони зношуються і переносять частинами свою вартість на виготовлену продукцію, протягом часу фізично і морально старіють, їх фактична вартість знижується. За допомогою контрактивного рахунку 13 визначається залишкова вартість основних засобів.

Такі рахунки записуються в активі балансу і вираховуються з регульованих ними рахунків.

Контрпасивні рахунки розміщуються в пасиві балансу, хоча є активними. Прикладом є рахунок 46 “Неоплачений капітал”, який регулює залишок по рахунку 40 “Статутний капітал”.

Операційнірахунки призначені для проміжного накопичення витрат чи прибутків по окремих господарських операціях. Їх ще називають робочими або тимчасовими. Більшість з цих рахунків не мають початкового та кінцевого сальдо. Операційні рахунки поділяються на розподільчі та калькуляційні.

Розподільчі рахункипризначені для обліку витрат, що вимагають перерозподілу, оскільки в момент їх здійснення не можуть бути віднесені на відповідні рахунки. Розподільчі рахунки поділяють на збірно-розподільчі та бюджетно-розподільчі (звітно-розподільчі).

Збірно-розподільчі рахунки накопичують витрати протягом певного періоду - місяця (кварталу), які потім за певною базою розподіляються та переносяться на інші рахунки. До таких витрат відносяться, наприклад, непрямі витрати на виготовлення виробів. Ці витрати збираються, тобто записуються в міру їх здійснення, по дебету збірно-розподільчого рахунку. Після того як всі витрати, що підлягають розподілу, зібрані, вони розподіляються між відповідними рахунками, на дебет яких і відносяться з кредиту збірно-розподільчого рахунку. Сам збірно-розподільчий рахунок закривається перед складанням фінансової звітності і в балансі не відображається.

До збірно-розподільчих відносяться рахунки: 91 “Загальновиробничі витрати”, 92 “Адміністративні витрати”, 93 “Витрати на збут” тощо. Будова їх характеризується такими особливостями:

а) призначення цих рахунків - збирання за певний період часу певної групи витрат і подальший їх розподіл між рахунками, до яких ці витрати відносяться;

б) як рахунки, що відображають витрати, вони відносяться до активних рахунків;

в) записи по дебету означають збільшення (витрат, що збираються), а по кредиту - зменшення (витрат, що розподіляються);

г) тимчасовий залишок може бути тільки дебетовим, що показує суму зібраних, але ще не розподілених витрат. Відсутність залишку означає, що вся сума витрат вже розподілена.

Звітно-розподільчі або бюджетно-розподільчі рахунки призначені для обліку сум витрат (доходів), що сплачуються або отримуються одноразово, але за своїм економічним змістом не можуть бути одразу віднесені до складу витрат (доходів) поточного звітного періоду, а вимагають розподілу між кількома звітними періодами.

Будова звітно-розподільчих рахунків подібна до будови збірно-розподільчих.

Калькуляційні рахунки призначені для обліку витрат за окремими статтями калькуляції і визначення собівартості по операціях (процесах) заготівлі матеріалів, виробництва продукції, придбання товарів, виконання робіт або надання послуг тощо. До цієї групи належить рахунок 23 “Виробництво”, 24 “Брак у виробництві”. По дебету калькуляційних рахунків збираються всі понесені витрати, що формують собівартість придбаних матеріалів, виготовленої продукції тощо.

Витрати, що утворюють собівартість, з кредиту калькуляційних рахунків списуються в дебет відповідних рахунків (наприклад, з кредиту рахунку 23 “Виробництво” в дебет рахунку 26 “Готова продукція”).

Після списання суми собівартості по завершеному процесу калькуляційний рахунок закривається.

Характерні особливості калькуляційних рахунків:

а) призначені для обліку всіх затрат і визначення собівартості предметів, що купуються і виготовляються або ж виконуваних робіт і послуг, що надаються;

б) вони відносяться до активних;

в) записи по дебету означають збільшення (збирання затрат), а по кредиту - зменшення (списання собівартості);

г) залишок може бути тільки дебетовим, що означає суму затрат по незавершеному процесу (операції).

Призначення калькуляційного рахунку полягає в тому, щоб зібрати та згрупувати всі суми з визначенням відповідної вартості (розцінки, ціни). Сальдо калькуляційного рахунку переноситься кінцевою сумою в той рахунок, який він тимчасово займає.

Відмінність калькуляційних рахунків від розподільчих полягає в тому, що на розподільчі рахунки сума заноситься повністю, а потім розподіляється по відповідних рахунках, а в калькуляційні рахунки окремі суми заносяться послідовно, в міру здійснення операцій, а потім загальною сумою списуються на головний рахунок.

Результатні рахунки використовуються для відображення та порівняння витрат і доходів. Такі рахунки поділяють на операційно-результатні та фінансово-результатні.

Операційно-результатні рахунки призначені для виявлення результатів господарської діяльності підприємства порівнянням двох оцінок коштів, що пройшли через дану операцію. До цих рахунків належить рахунок 79 “Фінансові результати”. З його допомогою визначають результат діяльності підприємства у вигляді прибутку або збитку.

Характерні особливості таких рахунків:

а) призначені для обліку результатів операцій, пов’язаних з певними процесами, шляхом порівняння двох оцінок;

б) в дебеті відображається повна собівартість, а в кредиті - дохід або відпускна (продажна) вартість (наприклад, продукції, що реалізується);

в) рахунки або активні, або пасивні, так як залишок може бути або дебетовим, або кредитовим;

г) кредитовий залишок (перевищення відпускної вартості над фактичною собівартістю) означає прибуток, а дебетовий (перевищення фактичної собівартості над відпускною вартістю) - збиток.

Фінансово-результатні рахунки призначені для обліку і контролю прибутку та збитку як фінансових результатів господарської діяльності підприємства. Прикладом тут слугує рахунок 44 “Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)”. Його будова характеризується такими особливостями:

а) призначений для обліку фінансових результатів господарської діяльності підприємства і виявлення чистого прибутку або збитку;

б) в кредиті відображаються прибутки, в дебеті - збитки;

в) рахунок може бути активним або пасивним; кредитовий залишок (перевищення прибутків над збитками) означає чистий прибуток, а дебетовий (перевищення збитків над прибутками) - чистий збиток.

Якщо за будь-яких причин буває необхідно виділити із загальної маси операцій і записів ту чи іншу їх групу, що не виділяється при звичайному веденні обліку, то досягти цього можна шляхом вибірок, або шляхом впровадження в систему обліку відповідних транзитних рахунків. Такими рахунками є, наприклад, рахунок 80 “Матеріальні витрати”, 81 “Витрати на оплату праці” та інші рахунки класу 8, призначені для обліку витрат за елементами.

Позабалансові рахунки відображають майно та заборгованість, які фактично не належать підприємству і тому не можуть бути включені до балансу.

Умовно позабалансові рахунки можна класифікувати на такі, що обліковують майно, наприклад 01 “Орендовані необоротні активи”, 02 “Активи на відповідальному зберіганні”, 08 “Бланки суворого обліку”; і такі, що відображають заборгованість, наприклад 03 “Контрактні зобов’язання”, 05 “Гарантії та забезпечення надані”, 06 “Гарантії та забезпечення отримані”.

При класифікації рахунків за призначенням і структурою не звертають уваги на те, що на рахунку обліковують, а з’ясовують і звертають особливу увагу на призначення рахунку, для яких цілей і для отримання яких показників він призначений, як повинен бути побудований (тобто що повинно обліковуватись по дебету і кредиту), щоб досягти поставленої мети і отримати потрібні показники.

В цьому основний зміст класифікації рахунків за призначенням та структурою і її принципова відмінність від класифікації рахунків за економічним змістом.