Базовые показатели, используемые при нахождении уровня существенности для ОАО «Факел», тыс. руб.

Уровень существенности определяют по следующей формуле:

(4.1)

где ЗП ¾ значение показателя, используемого при расчете уровня сущепри расчете уровня существенности.

Рассчитаем уровень существенности для ОАО «Факел» по формуле (4.1), тыс. руб.:

В соответствии с положениями приложения ПСАД «Существенность и аудиторский риск» показатели, применяемые при расчете уровня существенности, не должны отличаться от их среднего значения более чем на 20%. Для проверки данного условия можно использовать следующую формулу:

(4.2)

Процентные отклонения показателей, используемых при определении уровня существенности для ОАО «Факел», по формуле (4.2) составляют, %:

1.

2.

3.

4.

5.

С учетом того, что максимальное и минимальное значения показателей отличаются от среднего (222,34 тыс. руб.) более чем на 20% в большую и меньшую стороны соответственно, необходимнеобходимо определить новое значение уровня существенности, тыс. руб.:

Общий уровень существенности составляет 187,53 тыс. руб. Данное значение можно округлить согласно ПСАД «Существенность и риск в аудите» в пределах 20%. При решении вопроса, в какую сторону (увеличения или уменьшения) будет осуществлено округление, необходимо принимать во внимание, что существует обратная взаимосвязь между аудиторским риском и существенностью. Округление полученного значения уровня существенности в сторону увеличения снижает аудиторский риск, и наоборот. Произведем округление в большую сторону, что составляет 200 тыс. руб. и не превышает 20% от 187,53 тыс. руб. Следовательно, для ОАО «Факел» уровень существенности составит 200 тыс. руб. и будет использоваться аудитором для оценки выявленных искажений по отдельности и в сумме, а также для выражения профессионального мнения о степени достоверности финансовой отчетности.

В предлагаемой методике используются показатели из формы № 1 «Бухгалтерский баланс» гр. 4 «На конец года». Возможен вариант, когда для расчета уровня существенности в аудиторской организации согласно внутрифирменным стандартам применяется среднее значение показателей из гр. 3 «На начало года» и гр. 4 «На конец года» формы № 1 «Бухгалтерский баланс». Данный подход дает возможность получить более точную оценку уровня существенности. Однако, так как аудитор выражает профессиональное мнение о степени достоверности финансовой отчетности за финансовой год, использование показателей только из гр. 4 «На конец года» формы № 1 «Бухгалтерский баланс» представляется более точным.

]

Рассчитанный показатель существенности применяется на уровне всей финансовой отчетности. Однако аудитор рассматривает существенность и на уровне отдельных статей отчетности. В этом случае используют несколько подходов, сложившихся в практике. Один из них предполагает вычисление процента отклонений по конкретной статье финансовой отчетности, в пределах которого искажение не будет существенно. Процент отклонений должен быть закреплен во внутрифирменных стандартах, утвержденных и действующих в конкретной аудиторской организации. При его определении можно использовать положения нормативных актов Российской Федерации, например ст. 15.11. «Грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности» КоАП РФ. В данной статье определено, что грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, а равно порядка и сроков хранения учетных документов, влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 20 до 30 МРОТ.

Под грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности согласно ст. 15.11 КоАП РФ понимается:

· искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10%;

· искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%.

Во внутрифирменном стандарте закрепляется, что искажение любой статьи (строки) финансовой отчетности на 10% и более считается существенным.

Другой подход к определению существенности на уровне отдельных статей отчетности основан на ее структуре. В этом случае рассчитывают удельное значение показателей в валюте баланса, а затем сумму, которую будет составлять удельное значение статьи финансовой отчетности от уровня существенности. Полученное значение и будет являться существенным для статьи отчетности. В прил. 8 как пример приводится расчет существенности на уровне отдельных статей финансовой отчетности по данным формы № 1 «Бухгалтерский баланс» ОАО «Факел». Этот подход раскрыт в Методических рекомендациях по проверке налога на прибыль и обязательств перед бюджетом при проведении аудита и сопутствующих услуг.

При определении структуры финансовой отчетности могут иметь место несущественные (незначимые) статьи. Для нахождения наиболее значимых статей баланса необходимо установить, какое удельное значение от валюты баланса будет существенным (т. е. 1, 1,5% и т. д.), полагаясь на свое профессиональное суждение и положения внутрифирменных стандартов аудиторской организации, и дать ему обоснование. Значимыми статьями будут те, которые равны установленному проценту либо более процента, определенного как существенный.

При формировании методики расчета уровня существенности аудиторская организация может использовать зарубежный опыт. В некоторых аудиторских фирмах, таких, как А, В, С (табл. 4.2), доля значения, применяемого при расчете уровня существенности, указана не конкретным числом, а интервалом.

Использование показателя «оборот» в рассматриваемой методике позволяет определить уровень существенности на уровне групп однотипных операций, т. е. оборотов по бухгалтерским счетам. Это обосновано тем, что на практике, как правило, оборот аудируемого лица и стоимость активов в бухгалтерском балансе имеют различный порядок.

Доли значений, используемые для определения существенности
аудиторскими фирмами Великобритании*

* Аннотировано по книге Ю. А. Данилевского, С. М. Шапигузова, Н. А. Ремизова и др. «Аудит»¹⁰

В случае если аудиторская организация будет использовать методику фирмы D или ее элементы, необходимо учитывать, что расчет чистых активов выполняется в соответствии с приказом Минфина России от 29.01.2003 № 10н «Об утверждении порядка оценки чистых активов акционерных обществ».¹¹

В аудиторских стандартах Австралии определено, что ошибка до 5% показателя считается несущественной, ошибка в 10% и более ¾ существенной, ошибку от 5 до 10% необходимо оценить с качественной стороны. Следовательно, если аудитор выявил ошибку, составляющую 10% и более, то он рассматривает это как существенный фактор и модифицирует аудиторское заключение. В случае когда выявлены ошибки до 5%, они оцениваются как несущественные. В отношении ошибок, составляющих от 5 до 10%, аудитор должен выполнить дополнительные аудиторские процедуры, для того чтобы сделать вывод об их влиянии на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Между существенностью и аудиторским риском существует обратная взаимосвязь. Аудитор должен принимать это во внимание при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур. Так, если приемлемый уровень существенности по конкретным аудиторским процедурам окажется ниже запланированного, то аудиторский риск повышается. Аудитор компенсирует это либо снизив риск средств контроля путем дополнительного тестирования средств контроля, либо снизив риск необнаружения путем проведения дополнительных или модифицированных процедур проверок по существу.

Аудитору необходимо использовать существенность для оценки совокупности неисправленных искажений и их влияния на степень достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности. Совокупность неисправленных искажений в соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 4 включает в себя конкретные искажения, выявленные аудитором, в том числе результаты неисправленных искажений, обнаруженных во время предыдущего аудита, а также наилучшую аудиторскую оценку прочих искажений, которые не могут быть конкретно определены (т. е. прогнозируемые ошибки).¹²

В случае когда искажения существенны, аудитору необходимо снизить аудиторский риск посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или потребовать от руководства аудируемого лица внесения поправок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность. При отказе руководства аудируемого лица вносить изменения в финансовую (бухгалтерскую) отчетность аудитор должен проанализировать результаты проведенных дополнительных аудиторских процедур. Если дополнительные аудиторские процедуры свидетельствуют о существенности искажений, то рассматривается вопрос о модификации аудиторского заключения.

1. Аудиторская выборка .

Выборочный контроль исключительно широко применяется при проведении аудиторских проверок. Это вызвано прежде всего:

- стремлением аудиторов сэкономить время и уменьшить стоимость работ по сравнению с поведением сплошной проверки.

-иногда нет необходимости в абсолютно полной проверке ввиду очевидной незначительности возможных неточностей и ошибок.

При этом применение метода выборочного контроля не должно снижать эффективность аудита в целом.

Выборочное наблюдение– это наиболее совершенный, научнообоснованный вид несплошного наблюдения. При выборочном наблюдении аудируется вся генеральная совокупность, но конкретно проверяется только определенная ее часть, отобранная по строгим правилам. Если аудитор правильно организовал и провел выборочное наблюдение, то он получает достаточно точные аудиторские доказательства, характеризующие всю совокупность в целом. На этой основе он может формировать аудиторское заключение обо всей генеральной совокупности. Метод выборочного контроля основан на законах теории вероятностей, согласно которым можно получить достаточно точные данные о целом по его относительно малой части.

В выборку включается только часть объектов проверяемой (генеральной) совокупности. Под ними понимают элементы, составляющие сальдо счетов, или операции, составляющие обороты по счетам.

Порядок формирования выборки и оценки ее результатов определяется правилами (стандартом) N 16.

Важнейшее требование, которое должно быть выполнено при формировании выборки – обеспечение ее репрезентативности, то есть равной вероятности отбора элементов изучаемой совокупности. Для этого аудиторы могут использовать один из следующих методов:

1. случайный отбор, который проводится по таблицам случайных чисел;
2. систематический отбор, предполагающий отбор элементов через постоянный интервал, начиная со случайно выбранного числа. Интервал строится или на определенном числе элементов ( например, отбирается каждый 10 документ из всех документов данной категории), или на стоимостной их оценке ( например, отбирается элемент, составляющий сальдо или оборот по счету, на который приходится каждая следующая тысяча рублей в совокупной стоимости элементов).
3. комбинированный вариант (комбинация различных методов случайного и систематического отбора).

Для построения выборки необходимо определить элементы выборки (ЭВ):

ЭВ=(ГСх к) :УС

Где ГС –генеральная совокупность;

к - коэффициент проверки

УС - уровнь существенности

Из генеральной совокупности исключаются элементы наибольших значений и ключевые значения.

Далее определяются элементы выборки методом случайного отбора:

(ЗК-ЗН) СЧ + ЗН,

Где ЗК- значение конечное;

ЗН –значение начальное;

СЧ –случайное число, взятое из таблицы случайных чисел случайным образом.

Используя данный алгоритм находим интересующее нас количество значений выборки.

1. комбинированный отбор, который представляет собой комбинацию различных методов случайного и систематического отбора.

Для построения выборки нужно определить элементы выборки (ЭВ):

ЭВ = ( ГС х к) : УС,

Где ГС –генеральная совокупность,

К- коэффициент проверки;

УС-уровень существенности.

Далее определяется интервал выборки (ИВ):

ИВ = (ЗК-ЗН) : ЭВ

Далее элементы выборки определяются : ЗН + ИВ

В том случае, если проверяемая совокупность объектов настолько мала, что применение статистических методов выборки не является правомерным, или применение аудиторской выборки будет неэффективным, аудиторам следует проводить сплошную проверку.

На практике аудиторы часто используют нестатистические методы отбора. Объем выборки определяется ими исходя из своей интуиции и опыта. В частности, в зависимости от размера генеральной совокупности задается определенный шаг в последовательности выбираемых элементов ( 50,100,150 и т.д..) или выбираются наиболее значительные по величине суммы по счету, исходя из некоторой контрольной суммы для данного счета. Применительно к документам может быть выбран произвольно любой документ из папки, сшива, реестра, изучаемых аудиторами.