ОШИБКИ И НЕДОБРОСОВЕСТНЫЕ ДЕЙСТВИЯ

ТЕМА 4

ОЦЕНКА СУЩЕСТВЕННОСТИ ОШИБОК

Ошибки и недобросовестные действия. Типы преднаме­ренных искажений, Действия аудитора при выявлении искаже­ния финансовой (бухгалтерской) отчетности. Оценка сущест­венности ошибок. Методика определения показателей уровня существенности. Использование этих показателей при плани­ровании аудиторской проверки, в процессе проведения ауди­торских процедур и при выдаче аудиторского заключения.

Краткое изложение вопросов темы

ОШИБКИ И НЕДОБРОСОВЕСТНЫЕ ДЕЙСТВИЯ

Искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности мо­жет явиться следствием ошибок и недобросовестных дейс­твий. Различие между ошибкой и недобросовестными дейс­твиями описаны в Правиле (стандарте) № 13 «Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных дейс­твий в ходе аудита».

Ошибка - непреднамеренное искажение в финансовой (бухгалтерской) отчетности, в том числе неотражение какого-либо числового показателя или нераскрытие какой-либо ин­формации. Примерами ошибок являются:

• ошибочные действия, допущенные при сборе и обработ­ке данных, на основании которых составлялась финан­совая (бухгалтерская)отчетность;

• неправильные оценочные значения, возникающие в ре­зультате неверного учета или неверной интерпретации фактов;

• ошибки в применении принципов учета, относящихся к точному измерению, классификации, представлению или раскрытию.

Под недобросовестными действиями понимаются пред­намеренные действия, совершенные одним или несколькими лицами из числа представителей собственника, руководства и сотрудников аудируемого лица или третьих лиц для извлече­ния незаконных выгод.

Различают два типа преднамеренных искажений, возни­кающих в результате недобросовестных действий, рассмат­риваемых в ходе аудита:

• искажения, возникающие в процессе недобросовест­ного составления финансовой (бухгалтерской) отчет­ности;

• искажения, возникающие в результате присвоения акти­вов.

Недобросовестное составление финансовой (бухгалтер­ской) отчетности подразумевает искажения или неотражение числовых показателей либо нераскрытие информации в фи­нансовой (бухгалтерской) отчетности с целью введения в за­блуждение пользователей финансовой (бухгалтерской) отчет­ности.

Присвоение активов может быть осуществлено различ­ными способами, в том числе путем присвоения денежных средств, материальных или нематериальных активов, иници­ирования оплаты аудируемым лицом несуществующих това­ров или услуг. Как правило, такие действия сопровождаются вводящими в заблуждение бухгалтерскими записями или до­кументами для сокрытия недостачи активов.

Ошибка отличается от недобросовестного действия от­сутствием умысла, лежащим в основе действия, приведшего к искажению финансовой (бухгалтерской) отчетности. В от­личие от ошибки недобросовестные действия носят предна­меренный характер и, как правило, подразумевают целенап­равленное сокрытие фактов. В то время как аудитор может определить потенциальную возможность совершения недоб­росовестных действий, для него сложно, а то и невозможно установить умысел.

Руководство аудируемого лица и представители собс­твенника в соответствии с законодательством Российской Федерации несут ответственность за предотвращение и об­наружение недобросовестных действий и ошибок. Ответс­твенность указанных лиц может зависеть от организационной структуры и внутренних регламентирующих документов аудируемого лица. Практика корпоративного управления требует, чтобы представители собственника и руководство аудируемо­го лица создавали и поддерживали общую культуру честности и высоких моральных принципов, а также установили надле­жащие средства контроля для предотвращения и обнаруже­ния ошибок и недобросовестных действий.

Представители собственника обязаны осуществлять надзор за обеспечением надежности системы ведения бух­галтерского учета и составления финансовой (бухгалтерской) отчетности и обеспечивать работоспособность средств конт­роля.

Руководство аудируемого лица обязано создать конт­рольную среду и поддерживать политику и процедуры, обес­печивающие максимальное достижение поставленных целей упорядоченной и эффективной деятельности аудируемого лица путем внедрения и обеспечения непрерывности функци­онирования системы бухгалтерского учета и внутреннего кон­троля, предназначенной для предотвращения и обнаружения фактов недобросовестных действий и ошибок. Такая система снижает, но не устраняет полностью риск искажений из-за ошибок и недобросовестных действий. Соответственно, ру­ководство аудируемого лица несет ответственность за любой остающийся риск.

Примеры обстоятельств, указывающих на возможные недобросовестные действия или ошибку

1.Нереальные сроки проведения аудита, устанавливае­мые руководством аудируемого лица.

2. Нежелание руководства аудируемого лица обменивать­ся информацией с третьими лицами, в том числе с пред­ставителями кредитных организаций или сотрудниками государственных органов власти.

3. Попытки руководства аудируемого лица ограничить объем аудита.

4. Выявление важной информации, которая до этого не раскрывалась руководством аудируемого лица. Записи на счетах бухгалтерского учета, которые трудно или невозможно подтвердить в ходе аудита.

5.Тенденциозное применение учетных принципов.

6. Противоречивые или неудовлетворительные доказа­тельства, предоставленные руководством или сотруд­никами аудируемого лица.

7. Бухгалтерская документация, оформленная необычным образом, например, наличие документов, исправленных или составленных вручную, при том что обычно они под­готавливаются средствами вычислительной техники.

8Предоставление аудитору информации с большим опозданием.

9. В значительной мере не завершенные или неадекват­ные бухгалтерские записи.

10.Хозяйственные операции, не подтвержденные доку­ментально надлежащим образом.

11.Необычные по характеру, объему или сложности хо­зяйственные операции, особенно если они произошли ближе к концу отчетного года.

12.Операции, которые не были отражены в учете надле­жащим образом в результате общих или особых распо­ряжений руководства аудируемого лица.

13.Значительные расхождения между данными аналити­ческого и синтетического учета или между результатами пересчета (промера, взвешивания) объектов и данными учета, которые не были своевременно уточнены и ис­правлены.

14.Неадекватные средства контроля компьютерной об­работки данных (например, большое число ошибок при обработке данных, задержки в обработке результатов и подготовке отчетов).

16. Существенные расхождения фактических данных с ожидаемыми (прогнозируемыми) значениями, раскры­тыми в ходе выполнения аналитических процедур.

17. Меньшее, чем ожидалось, количество получаемых под­тверждений в ответ на разосланные запросы или выяв­ление значительных расхождений в результате получе­ния подтверждений.

18. Отсутствие выверки счетов бухгалтерского учета.

19. Суммы дебиторской задолженности, которые не пога­шаются в течение длительного времени.

Аудит, проведенный в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, при­зван обеспечить разумную уверенность в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных иска­жений, вызванных как недобросовестными действиями, так и ошибками. Периодический аудит является одним из сдержи­вающих факторов искажений. Однако аудитор не несет и не может нести ответственность за предотвращение ошибок и недобросовестных действий.

Аудитор не может получить абсолютную уверенность в том, что все существенные искажения в финансовой (бухгал­терской) отчетности будут обнаружены. В связи с неотъем­лемыми ограничениями аудита существует неизбежный риск того, что некоторые существенные искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности не будут обнаружены, несмотря на то, что аудит был надлежащим образом спланирован и про­водился в точном соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

До получения доказательств обратного аудитор имеет право воспринимать записи и документы аудируемого лица как подлинные. Аудит, проведенный в соответствии с феде­ральными правилами (стандартами) аудиторской деятель­ности, как правило, не предполагает проверку подлинности документации и не требует от аудитора как лица, не имеюще­го специальной подготовки, быть специалистом по такой про­верке.