Теоретические аспекты бухгалтерского учета торгового предприятия

1.1 Экономическая сущность и характеристика оптового товарооборота

Основными функциями предприятия, функционирующего в сфере оптового товарооборота являются: сбыт и его стимулирование, закупки и формирование товарного ассортимента, разбивка крупных партий товаров на мелкие, складирование, транспортировка, финансирование (при предоставлении в отдельных случаях покупателям права оплаты товара после его реализации или при оплате товара до его поставки, а иногда и до его изготовления), принятие риска и информирование о рынке, о конкурентах, новых товарах, динамике цен, а так же оказание услуг по управлению и консультированию.

Товары – это предметы, приобретаемые или получаемые на комиссию с целью их последующей перепродажи.

Закупку и продажу товаров могут осуществлять любые организации, как специализированные торговые предприятия, так и неспециализированные, для которых торговля является не основным видом хозяйственной деятельности.

Оптовая торговля - продажа товаров одной организацией другой организации для последующей перепродажи или потребления.

Основные преобразования в организации оптовой торговли в РФ направлены на создание конкурентной среды (демонополизация, приватиза­ция), предоставление права ведения оптовой торговли другим юридическим и физическим лицам, создание условий для работы на основе самофинанси­рования, перестройку деятельности с учетом мирового опыта, т.е. от стро­гого фондирования к продаже товаров. Концепция структурной перестройки оптовой торговли предполагает превращение оптовых структур в саморегулирующиеся системы, способные спрогнозировать события на потребительском рынке. Целью преобразова­ния оптовой торговли в современных условиях рынка является создание разнообразных параллельных оптовых предприятий, снятие препятствий на добровольное выделение из оптовых предприятий структурных подразде­лений, малых форм организации оптовой деятельности, исключение вмеша­тельства в деятельность опта, снятие ограничений на межрегиональный оборот и создание оптово-розничных фирм.

Главным количественным показателем, позволяющим оценить объе­мы работы оптового предприятия, является оптовый товарооборот.

Оптовый товарооборот - это продажа товаров торговыми предпри­ятиями другим предприятиям, использующим эти товары либо для после­дующей перепродажи, либо для производственного потребления в качестве сырья и материалов, либо для материального обеспечения, хозяйственных нужд.

В результате оптового товарооборота товары не переходят в сферу личного потребления, а остаются в сфере обращения или поступают в сферу производственного потребления. Иными словами, при оптовом товарообо­роте товар реализуется для последующей переработки или перепродажи. Объем товарооборота, его структура, виды и формы товародвижения, пре­допределяют другие важнейшие показатели хозяйственной деятельности. В зависимости от назначения товарных ресурсов, степени завершенности оп­товой продажи оптовый товарооборот подразделяется на следующие виды:

— оптовый товарооборот по реализации;

— внутрисистемный оптовый товарооборот;

Оптовый товарооборот по реализации включает продажу товаров ор­ганизациям и предприятиям розничной торговли и общественного питания, расположенным в районе деятельности оптового предприятия, поставки внерыночным потребителям и на экспорт.

К оптовой реализации относится также стоимость товаров, постав­ляемых в розницу по прямым договорам, в том случае, если оптовое пред­приятие участвует в организации этих поставок, поставки внерыночным по­требителям, на экспорт и по клирингу. Для оптовой реализации характерно, что она завершает движение товаров в оптовом звене и составляет почти 2/3 валового оптового товарооборота.

Внутрисистемный оптовый товарооборот - это отпуск товаров одни­ми оптовыми предприятиями по поручению других непосредственно ры­ночным и внутрирыночным потребителям. Внутрисистемный оптовый то­варооборот, как правило, используется для маневра товарными ресурсами и присущ крупным коммерческим структурам.

Таким образом, оптовый товарооборот по реализации характеризует процесс непосредственной оптовой продажи товаров, а внутрисистемный оптовый товарооборот - движение товаров между звеньями оптовой тор­говли. Сумма двух видов оптового товарооборота составляет валовой опто­вый товарооборот. В зависимости от организации товародвижения каждый из двух видов оптового товарооборот делится на:

— складской;

— транзитный.

Складской оптовый товарооборот — это продажа товаров со складов оптовых торговых предприятий. Транзитный оптовый товарооборот в свою очередь подразделяется: транзитный товарооборот без участия в расчетах (организуемый) и транзитный товарооборот с участием в расчетах. Иными словами, торговое предприятие участвует в этом процессе либо как посред­ник, получающий за организацию продвижения товара комиссионное воз­награждение, либо как собственник, оплативший стоимость товара.

К показателям, характеризующим товарооборот торгового предпри­ятия, относятся:

— объем товарооборота в стоимостном выражении в текущих ценах;

— объем товарооборота в сопоставимых ценах;

— ассортиментная структура товарооборота по отдельным группам
товаров (руб., проценты);

— однодневный объем товарооборота (руб.);

— объем товарооборота в расчете на одного работника, в том числе
работника торговой группы;

— объем товарооборота на 1 м кв. общей площади, в том числе торго­
вой площади;

— время обращения товаров, дни оборота;

— скорость товарооборота, число оборотов.

Таким образом, следует сказать о том, что основное назначение опто­вой торговли состоит в организации бесперебойного, рационального това-роснабжения розничных продавцов и промышленных предприятий, в обес­печении сбалансированности спроса и предложения.

1.2 Сущность бухгалтерского учета и особенности его построения в оптовой торговле

Бухгалтерский учёт является средством наблюдения и контроля за хо­зяйственной деятельностью. Переход к рынку ставит новые задачи перед бухгалтерским учётом. Они обусловлены крупными переменами в формах собственности, методах управления, построения хозяйственных связей.

Поэтому актуальность вопроса организации бухгалтерского учета на современном предприятии определяется, прежде всего, проблемой взаимо-увязки бухгалтерского учета, контроля и анализа, устранению противоречий между этими системами и, как следствие, необходимостью формирования оптимальной учетной политики, отвечающей не только целям бухгалтерского учета, но и целям эффективной организации и управления коммерческой деятельностью торгового предприятия.

Торговля является одной из ведущих отраслей народного хозяйства и располагает большим объемом товарных запасов, составляющих пре­обладающую часть оборотных средств торговых организаций. Правиль­ная организация учета товаров и торговых операций имеет большое зна­чение для успешного решения задач бухгалтерского учета этих опера­ций. Основными хозяйственными процессами в торговле являются при­обретение товаров и их дальнейшая реализация через специальные орга­низации.

Цель бухгалтерского учета в торговле состоит из обеспечения кон­троля за правильным и своевременным поступлением и оприходованием товарно-материальных ценностей по счетам хозяйственных операций, состоянием и сохранностью товаров, их выбытием и реализацией, полу­чение финансового результата от его продажи.

Для выполнения поставленной цели необходимо решение следую­щих задач: формирование полной и достоверной информации о поступ­лении, состоянии, выбытии и реализации товаров и других материальных ценностей, а также финансовых результатов от их реализации, для руко­водства и пользователей необходимой за контролем и соблюдением за­конодательных, нормативных и иных актов при осуществлении органи­зацией хозяйственных операций, целесообразным их проведением, про­гнозирование отрицательных результатов.

Являясь одной из функций управления хозяйственной деятельностью, бухгалтерский учет обеспечивает правильное, полное и своевременное до­кументирование хозяйственных операций, контроль над сохранностью ма­териальных, трудовых и денежных ресурсов. Позволяет обеспечивать со­стояние платежной и финансовой дисциплины, определять финансовые ре­зультаты, выявлять внутренние резервы, мобилизировать их и в дальней­шем эффективно использовать. Формирование полной и достоверной информации о хозяйственных процессах и результатах деятельности предприятия необходимо для опера­тивного руководства и управления предприятием, а также для использова­ния налоговыми и банковскими органами, поставщиками и покупателями, кредиторами.

При организации бухгалтерского учета на торговых предприятиях решается целый комплекс бухгалтерских задач:

- проверка правильности документального оформления товарных операций, своевременное и правильное отражение их в учете;

- контроль за товарными запасами, выявление неходовых, залежалых и недоброкачественных товаров;

- контроль за финансовыми показателями (размер прибыли, источники поступления средств и порядок их расходования, оборотные средства, капитальные вложения, отчисления от прибыли и т. д.), за правильностью

расчетов с поставщиками и покупателями, за своевременным поступлением платежей в бюджет, за правильностью использования банковских кредитов;

- учет расходования фонда заработной платы, выявление соотношения между ростом эффективности труда и средней заработной платой;

- выявление возможности для снижения издержек обращения и повышения рентабельности производства (издержки обращения покрываются за счет торговых наценок, включаемых в цену товара, но за счет наценки образуется и прибыль; поэтому, чем ниже уровень издержек обращения, тем большая часть торговой наценки идет на образование прибыли);

- контроль за наличием и движение материальных ценностей и денежных средств. Для правильного и своевременного учета должны быть установлены четкие разграничения материальной ответственности должностных лиц за вверенные им ценности, а также своевременно и качественно необходимо проводить инвентаризации и ревизии.

Для учета товаров, являющихся собственностью оптового торгового предприятия, применяется активный инвентарный счет 41 «Товары», субсчет

субсчет 41-1 «Товары на складах», который предназначен для учета товарных запасов на оптовых складах.

В соответствии с ПБУ 5/01, учет товаров на предприятиях торговли может осуществляться по покупным или продажным ценам в зависимости от принятой учетной политики, при этом затраты по заготовке и доставке товаров до склада, производимые до момента их передачи в продажу, могут включаться в стоимость этих товаров или учитываются как издержки обращения (что также должно быть отражено в учетной политике). Как правило, предприятия оптовой торговли учитывают товары по стоимости их приобретения.

Если товары находятся у организации, но не являются её собственностью, их учет осуществляется на забалансовых счетах:

- 002 – используется для учета наличия и движения товаров, принятых на ответственное хранение, которые покупатель отказался оплачивать или еще не принадлежат предприятию по условиям договора до их оплаты;

- 004 – используется организациями – комиссионерами для учета товаров, принятых на комиссию в соответствии с договором.

Все товарные операции делятся на два вида:

- поступление товаров;

- выбытие товаров.

В организации торговли товары поступают главным образом от поставщиков, при этом основными документами, которые выписываю поставщики, является счет – фактура, товарно–транспортная накладная (если товар доставляется автотранспортом), железнодорожная накладная, коносамент (водным транспортом). В зависимости от особенности товара к вышеперечисленным документам могут быть приложены документы, подтверждающие массу и количество товаров (упаковочные ярлыки) или их качество (качественное удостоверение, сертификаты и др.). На основе счетов-фактур производится запись в книгу покупок.

Основным видом выбытия товара является его продажа.

Учет товаров на складах ведет заведующий складом. Учет может быть организован разными способами в зависимости от способа хранения товаров:

- при партийном способе каждая партия храниться отдельно, на каждую партию товаров материально ответственное лицо выписывает партийную карту в 2-х экземплярах, где указывается наименование, артикул, сорт, цену, количество товаров; партионные карты регистрируют в специальной книге; порядковый номер в этой книге является номером данной партии товаров; один экземпляр остается на складе и служит регистром складского учета товаров, второй передают в бухгалтерию. По мере отпуска товаров ответственное лицо указывает в партийной карте дату отпуска, № расходного документа, количество отпущенного товара; в расходном документе указывают № партионной карты. После полного выбытия товара по данной партии партионную карту склада передают в бухгалтерию для проверки; если при проверке по данной партии выявляется недостача, ее отражают в учете, не ожидая инвентаризации в том же порядке; излишки приходуют по продажной цене.

- при сортовом способе хранения каждый вновь приобретенный товар определенного сорта присоединяют к ранее поступившему товару того же наименования и сорта. Материально ответственные лица ведут учет товаров в товарных книгах или на карточках. На каждое наименование и сорт товара открывается одна или несколько страниц товарной книги или отдельная карточка. В книге в заголовке страницы указывают наименование, артикул, сорт, цену и другие отличительные признаки товара; эти же показатели отражаются и в заголовке карточки. Записи в товарной книге (карточке) делают на основании каждого приходного и расходного документа, при большом объеме операций для сокращения числа записей – на основании итогов предварительно составленных накопительных документов. На складах с небольшим ассортиментом товара и небольшим объемом операций можно вести учет сразу в товарном отчете.

При любом способе хранения материально ответственные лица ведут учет товаров чаще всего в натуральном измерении, однако применяют и натурально – стоимостное измерение.

Оценка товаров чаще всего производится по стоимости приобретения без НДС. НДС относится на счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностей», если сумма налога выделена отдельной строкой в первичных документах (счете – фактуре, накладной) и расчетных документах (поручениях, реестрах чеков и т.д.). Если это требование не выполнено, товары должны быть оприходованы на счет 41 «Товары», субсчет 41-1 «Товары на складах» – по полной стоимости приобретения (включая НДС). При приобретении товаров у населения, предпринимателей без образования юридического лица (которые не являются плательщиками НДС), а так же у предприятий розничной торговли товары приходуются по полной стоимости.

Транспортные расходы по доставке товаров на склады могут включаться в их фактическую стоимость (то есть относиться на дебет счета 41 «Товары», субсчет 41-1 «Товары на складах», либо учитываться отдельно как издержки обращения на счете 44 «Расходы на продажу».

Учет продажи товаров ведется на счете 90 «Продажи»: по кредиту отражается выручка от продажи (стоимость проданных товаров по продажным ценам с НДС – Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кт 90 «Продажи») и убыток от продажи товаров, по дебету – стоимость проданных товаров по учетным ценам Дт 90 «Продажи» Кт 41-1«Товары на складах», НДС Дт 90 «Продажи» Кт 68, издержки обращения Дт 90 «Продажи» Кт 44 «Расходы на продажу» и прибыль от продажи товаров Дт 90 «Продажи» Кт 99 «Прибыли и убытки». Учет продажи осуществляется по мере отгрузки товаров и предъявления покупателям расчетных документов. Общая стоимость проданных товаров по продажным ценам (ДТ 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» КТ 90 «Продажи») представляет собой товарооборот.

Порядок списания товаров зависит от способа хранения на складе и принятого предприятием в учетной политике метода определения учетных цен на проданные товары (методы оценки материальных запасов – по средней цене, метод ФИФО, себестоимость каждой единицы запасов).

Аналитический учет товаров в бухгалтерии также зависит от способа учета на складах:

- при сортовом способе на каждое наименование и сорт товара открывают карточки количественно – суммового учета, в них отражаются остатки, приход, расход товаров; записи ведут на основании приходных и расходных документов, приложенных к товарным отчетам, сдаваемым материально в бухгалтерию ответственными лицами. Карточки хранятся в картотеке отдельно по каждому материально ответственному лицу и месту хранения товаров. Для проверки правильности учетных записей по окончании месяца в карточках подсчитывают итоги прихода, расхода, определяют остатки на начало следующего месяца; на первое число каждого месяца составляют оборотную ведомость по аналитическим счетам по счету 41 «Товары», где по каждому наименованию и сорту товаров указывают в натуральном и денежном выражении остатки, приход, расход. Итоговые суммы этой ведомости должны быть равны оборотам и сальдо синтетического счета 41 «Товары», а натуральные показатели ведомости сверяют с данными складского учета.

- при партионном способе аналитический учет ведут на партионных картах, передаваемых в бухгалтерию материально ответственными лицами. Для проверки правильности учетных записей на 1 число каждого месяца, а так же на дату инвентаризации по данным партионных карт составляют оборотную ведомость, сверяют с оборотом и сальдо синтетического счета 41 «Товары», а натуральные – с данными складского учета.

1.3 Организации бухгалтерского учета для целей налогообложения

Постановка вопроса о выделении из системы бухгалтерского учета самостоятельной системы налогового учета не нова. В современной эконо­мической науке можно выделить две концепции сосуществования систем бухгалтерского учета и налогообложения: континентальная (европейская) и англо-американская. При этом необходимо помнить, что выделение двух моделей сосуществования систем бухгалтерского учета и налогообложения является весьма условным и преследует исключительно исследовательские цели. На практике трудно, а иногда невозможно однозначно идентифициро­вать модель, применяемую в том или ином государстве.

В странах с континентальной моделью построения взаимосвязей фи­нансового и налогового учета система финансового учета формируется и функционирует под сильным и непосредственным воздействием налогооб­ложения. К странам с континентальной (европейской) моделью можно от­нести Германию, Францию, Бельгию, Швецию и другие. Для этих стран ха­рактерно регулирование методологии учета на законодательном уровне; тесная взаимосвязь предприятий с банками, являющимися основными по­ставщиками капитала; ориентация систем финансового учета на удовлетво­рение фискальных потребностей государства; консерватизм учетной прак­тики.

К странам - приверженцам англо-американской концепции можно отнести США, Канаду, Австралию, Нидерланды, Великобританию, ЮАР и ряд других стран. Данная концепция возникла в Великобритании. Ее осно­вополагающий принцип базируется на том, что балансовая прибыль прин­ципиально отлична от прибыли, рассчитанной в целях налогообложения. Различие в понимании бухгалтерской и налоговой прибыли вызвано, преж­де всего, ориентацией бухгалтерской отчетности на интересы широкого

круга инвесторов, что обусловлено высокоразвитым рынком ценных бумаг, а также отсутствием жесткого законодательного регулирования правил бух­галтерского учета. Учетные правила, или стандарты учета, определяются не законодательством, а разрабатываются профессиональными организациями бухгалтеров.

Англосаксонская модель предполагает параллельное существование бухгалтерского и налогового учета. Ведение двух систем преследует вы­полнение различных целей, лежащих перед ними. Именно по направлению максимального разделения систем бухгалтерского учета и налогообложения сейчас движется российская учетная практика.

Для англо-американской модели взаимосвязи финансового и налого­вого учета характерны бухгалтерские учетные системы, отличающиеся большей вариантностью и гибкостью, как правило, очерчены рамки, в кото­рых предприятиям предоставлена свобода выбора. Однако необходимо от­метить, что, несмотря на разные преследуемые цели, в данной модели меж­ду финансовым и налоговым учетом существует устойчивая и контроли­руемая связь.

Первые попытки российской экономики использовать бухгалтерский учет в фискальных интересах были предприняты в начале 90-х годов, когда разрабатывалась концепция о множественной системе налогов и готовились законодательные акты по реорганизации системы налогообложения в стра­не. Уже в то время наметился перекос методики бухгалтерского учета в сторону носителей налоговой информации. В результате проводимых пре­образований интересы налоговых органов и государственных управленче­ских структур в целом были постепенно поставлены выше интересов дру­гих пользователей: собственников, контрагентов, потенциальных инвесто­ров и др.

В начале 1998г. была предпринята попытка ввести понятие «налого­вый учет» в один из проектов Налогового кодекса (Глава 14). Этот обособленный вид учета мог уже в то время получить законодательную основу, но этого не произошло, так как отсутствовала методика ведения налогового учета и научная методология, на основе которой можно было бы его разра­батывать.

В середине 90-х годов методологи бухгалтерского учета выражали сомнение в целесообразности включения в проект Налогового кодекса обо­собленной от бухгалтерского учета особой системы учетных действий в ин­тересах налогообложения. Уже тогда переход к практике налогового учета категорически отрицался ведущими специалистами по бухгалтерскому уче­ту. Так, В. Палий отмечал, что специалисты не представляют ни предмета, ни методов налогового учета, ни его принципиального отличия от бухгал­терского учета.

Мировой и небольшой российский опыт бухгалтерского учета в инте­ресах налогообложения свидетельствует о том, что никакие параллельные системы учета не нужны. Сосуществование бухгалтерского и налогового учета в одних и тех же организациях удорожит учет, потребует привлечения новых бухгалтеров, которых и так не достаточно. Неизбежно сближение профессионализма бухгалтерских кадров, что нанесет ущерб пользователям бухгалтерской информации, а также интересам фиска.

Ведущий разработчик Налогового кодекса С. Шаталов отмечал, что предприятиям не целесообразно иметь две самостоятельные службы по раз­дельному ведению бухгалтерского и налогового учета. Вместе с тем они имеют ярко выраженную специфику в пользователях и целях веления, по­этому могут существовать.

Ведущий специалист - методолог учета В. Макарьева считает, что система налогового учета должна строиться на основе бухгалтерского уче­та. Аналогично высказался представитель Минфина России А. Бакаев: по его мнению, только совершенствование системы бухгалтерского учета и упорядочение процесса сбора и обработки учетной информации создадут базу для налоговой отчетности.

В 1998 г. понятие «налоговый учет» было выведено из проекта Нало­гового кодекса. Однако учетно-налоговые технологии уже с 1995 г. осуще­ствлялись через процедуры корректировок бухгалтерских показателей в на­логовых целях.

С 1 января 2013 г. налоговый учет был законодательно закреплен в главе 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» в форме отдельного вида учета, в соответствии с которым предусмотрен особый характер взаимосвя­зи налогового и бухгалтерского учета. Эту взаимосвязь можно трактовать таким образом, что прямая обязанность налогоплательщика возникает толь­ко тогда, когда данных бухгалтерского учета не достаточно (п.З ст.313 НК РФ).

Ведение бухгалтерского учета «оторванного» от налогового, влечет чрезмерное усложнение системы учета на предприятиях, потере рациональ­ности бухгалтерских процедур и увеличению административных расходов предприятия.

В настоящее время в мировой практике наблюдается тенденция ори­ентации национальных систем бухгалтерского учета на некий общий ком­плекс подходов и правил, позволяющих одинаково интерпретировать ин­формацию, отраженную в бухгалтерской отчетности предприятий. С 80-х гг. можно говорить о существующей тенденции в европейских странах пе­рехода к использованию МСФО.

Таким образом, практика российского бухгалтерского учета для целей формирования налогового учета должна идти также по пути гармонизации российских и международных стандартов финансовой отчетности.

2 Организационно-экономическая характеристика ООО «Складтехстандарт»