Международные принципы представления статической бухгалтерской отчетности

Бухгалтерский учет традиционно называют языком общения бизнеса. Очевидно, что интернационализация бизнеса обусловливает необходимость и интернационализации языка его общения как в прямом, так и в переносном смысле. Как принято в определенном бизнес-сообществе выбирать национальный язык, на котором будет происходить общение участников, так и в процессе интеграции бизнес-систем была выявлена необходимость определения понятных всем участникам правил, по которым будут составляться документы, необходимые для делового общения.

Для решения этой задачи в 1973 г. была создана международная профессиональная неправительственная организация - International Accounting Standarts Committee (IASC) - Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО). В состав этого Комитета вошли представители 13 государств (в частности, США, Канады, Франции, Германии, Великобритании, Австралии, Японии и др.) и 4 неправительственных организаций. С момента создания и до 2001 г. Комитетом были разработаны около 40 международных бухгалтерских стандартов (International Accounting Standarts - IAS).

В 2001 г. был сформирован Совет по международным стандартам бухгалтерской отчетности - International Accounting Standarts Board (IASB), который стал правопреемником Комитета в реализации функции по разработке международных стандартов. Совет одобрил существовавшие на тот момент МСФО (IAS) и интерпретации.

Выпускаемые в настоящее время стандарты называются IFRS (International Finantional Reporting Standarts) - Международные стандарты финансовой отчетности.

Таким образом, в систему МСФО входят два вида стандартов - IAS и IFRS.

Сегодня МСФО признаны глобальными стандартами во всем мире. Европейский союз отказался от разработки собственных директив по вопросам финансовой отчетности. С 1 января 2005 г. все европейские компании, чьи ценные бумаги обращаются на финансовых рынках Европы, обязаны готовить консолидированную отчетность в соответствии с принципами МСФО.

В США идет работа по сближению американских учетных стандартов с правилами МСФО. Сейчас отчетность иностранных компаний, составленная по МСФО, признается на биржах США лишь после осуществления определенных корректировок, позволяющих приводить такую отчетность к отчетности, составленной по правилам US GAAP. Однако в настоящее время Комиссией по ценным бумагам и биржам США разрабатывается детальный план по отмене указанного требования, что позволит иностранным компаниям уже к 2009 г. отказаться от трансформации МСФО-отчетности под американские стандарты.

Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) - это совокупность общепринятых правил квалификации, признания, оценки и раскрытия хозяйственных операций и финансовых показателей для составления финансовой отчетности хозяйствующими субъектами большинства стран мира.

МСФО представляют собой систему документов, состоящую из предисловий к положениям по МСФО, разъяснений принципов подготовки и представления финансовой отчетности, стандартов и разъяснений (интерпретаций) к ним. Каждый из указанных документов имеет собственное значение, но, являясь элементом системы, не может применяться отдельно от остальных ее составляющих.

В предисловиях к положениям изложены цели и задачи органа, занимающегося разработкой МСФО, разъяснен порядок применения МСФО.

Принципы подготовки и представления отчетности определяют основы составления и представления финансовой отчетности, в частности рассматривают цели отчетности, ее качественные характеристики, порядок квалификации, признания и измерения элементов отчетности. Принципы призваны помочь национальным органам стандартизации при разработке национальных стандартов в соответствии с нормами МСФО, составителям отчетности - в применении существующих стандартов и по вопросам, по которым стандарты не приняты, а также аудиторам при выработке мнения о соответствии отчетности принципам МСФО.

Каждый из принятых стандартов содержит требования к объекту учета для его квалификации и признания, к порядку оценки объекта и раскрытию информации об объекте в финансовой отчетности. Наиболее близким российским аналогом стандартов являются Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), утверждаемые Министерством финансов РФ.

Необходимость интерпретаций (разъяснений) обусловлена тем, что в практике хозяйственной деятельности встречаются операции, по которым МСФО не содержат специальных стандартов. Кроме того, при применении МСФО может возникать возможность неоднозначной трактовки отдельных положений стандартов. Поэтому специальным органом - Постоянным комитетом по интерпретациям при Комитете (Совете) по МСФО (International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC)) - подготавливаются документы, содержащие разъяснения по указанным вопросам и механизмы единообразного применения стандартов.

Международные стандарты финансовой отчетности - система концептуальных документов, устанавливающих принципы составления и представления финансовой отчетности, но не порядок ведения учета, т.е. они не содержат так привычного для российских финансовых работников плана счетов, типовых бухгалтерских проводок, форм первичных учетных документов и учетных регистров.

Основная задача, которую призваны решать МСФО, - унификация порядка оценки активов и обязательств и надлежащего раскрытия соответствующей информации. При этом МСФО не являются сводом жестких детализированных правил, а содержат общие принципы и требования, предоставляя составителю отчетности самостоятельно принимать конкретные решения, полагаясь на собственное профессиональное суждение.

Теперь немного о соотношении понятий "МСФО" и "GAAP".

Если аббревиатура "МСФО" понятна (представляет собой аббревиатуру русского перевода термина "IAS", а именно - Международные стандарты финансовой отчетности), то английская аббревиатура "GAAP" зачастую применяется только в сочетании с приставкой "US". Между тем для ее понимания достаточно перевести с английского языка на русский словосочетание "Generally Accepted Accounting Principles" - общепринятые принципы бухгалтерского учета.

Таким образом, GAAP - система правил, требований и практики подготовки финансовой отчетности, принятых и применяемых в определенной юрисдикции, а обозначение государства перед указанной аббревиатурой как раз и определяет эту юрисдикцию.

Так, US GAAP - общепринятые принципы подготовки финансовой отчетности в США, UK GAAP - общепринятые принципы подготовки финансовой отчетности в Соединенном Королевстве и т.д. Кроме того, в официальных документах Совета по МСФО принято использовать термин International GAAP, являющийся синонимом термина "МСФО".

Поскольку внешняя экономическая среда оказывает существенное воздействие на систему бухгалтерского учета, то в странах с похожими социально-экономическими условиями бухгалтерский учет имеет много общего. По экономическому признаку принято различать три следующие основные модели бухгалтерского учета.

Британско-американская модель. Основополагающие принципы в указанную модель внесли Великобритания, США и Голландия. Главная идея модели состоит в ориентации бухгалтерского учета на нужды инвесторов и кредиторов. Модель применяется следующими странами: Австралия, Багамы, Барбадос, Бенин, Бермуды, Ботсвана, Великобритания, Венесуэла, Гана, Гонконг, Доминиканская Республика, Замбия, Зимбабве, Израиль, Индия, Индонезия, Ирландия, Каймановы острова, Канада, Кения, Кипр, Колумбия, Либерия, Малави, Малайзия, Мексика, Нигерия, Нидерланды, Новая Зеландия, Пакистан, Панама, Папуа Новая Гвинея, Пуэрто-Рико, Сингапур, США, Танзания, Тринидад и Тобаго, Уганда, Фиджи, Филиппины, Центральноамериканские страны, ЮАР, Ямайка.

Континентальная модель. Основополагающие принципы в данную модель внесли развитые страны континентальной Европы и Япония. Главная идея модели состоит в ориентации на удовлетворение требований правительства, в частности налоговому законодательству. Модель применяется следующими странами: Австрия, Алжир, Ангола, Бельгия, Буркина-Фасо, Берег Слоновой Кости, Гвинея, Греция, Дания, Египет, Заир, Испания, Италия, Камерун, Люксембург, Мали, Марокко, Норвегия, Португалия, Сенегал, Сьерра-Леоне, Того, Франция, ФРГ, Швейцария, Швеция, Япония.

Южноамериканская модель. Основополагающие принципы в данную модель внесли страны Южной Америки. Главная идея модели состоит в ориентации на потребности государственных плановых органов, в том числе на контроль исполнения налоговой политики и на корректировку бухгалтерской отчетности в соответствии с темпами инфляции. Модель применяется следующими странами: Аргентина, Боливия, Бразилия, Гайана, Парагвай, Перу, Уругвай, Чили, Эквадор.

Международные стандарты носят рекомендательный характер, и страны могут самостоятельно принимать решения об их использовании. Но поскольку МСФО это по сути обобщенная практика учета наиболее развитых учетных систем в мире (американской и европейской), то совершенно очевидно, что их слепое копирование зачастую может негативно сказаться на национальной практике бухучета. Принципиальная основа перехода на международные стандарты - признание общих принципов подготовки и составления финансовой отчетности. Принципы подготовки и составления финансовой отчетности сформулированы в виде отдельного документа. Данный документ не является стандартом и не содержит обязательных требований и рекомендаций. Если какие-нибудь положения стандартов противоречат Принципам, то применяются положения стандарта. В то же время по мнению КМСФО при разработке будущих и пересмотре существующих стандартов число расхождений будет последовательно уменьшаться.

В соответствии с принципами цель финансовой отчетности - предоставление информации о финансовом положении, результатах деятельности и изменениях в финансовом положении компании. Эта информация нужна широкому кругу пользователей при принятии экономических решений.

К пользователям финансовой отчетности Принципы относят инвесторов, работников, займодавцев, поставщиков и других торговых кредиторов, покупателей, правительства и их органы, общественность.

Помимо целей, концептуальные основы определяют общие принципы составления финансовой отчетности, правила признания и оценки отдельных элементов финансовой отчетности. Общие принципы международных стандартов были приняты Правлением в апреле 1989 г., и их можно разделить на 2 группы:

1) основополагающие допущения:

- метод начисления - хозяйственные операции отражаются в момент их совершения, а не по мере получения или выплаты денежных средств и их эквивалентов. Операции будут учитываться в том отчетном периоде, в котором они возникли.

Принцип дает возможность получить объективную информацию о будущих обязательствах и будущих поступлениях денежных средств, т.е. позволяет прогнозировать будущие результаты предприятия. Возможное неполучение части объявленных к получению денежных средств может корректироваться своевременным начислением резерва на сомнительные долги за счет уменьшения финансовых результатов отчетного периода;

- непрерывность деятельности - предприятие продолжит свою деятельность в обозримом будущем. А поскольку у предприятия нет намерения ликвидироваться или существенно сокращать масштабы деятельности, то его активы будут отражаться по первоначальной стоимости без учета ликвидационных расходов. В противном случае финансовая отчетность должна составляться на другой основе, и эта основа должна быть раскрыта;

2) качественные характеристики информации (понятность, уместность, существенность, надежность, нейтральность, осмотрительность, преобладание сущности над формой, сопоставимость, своевременность, полнота и др.).

В декабре 2011 года состоялось долгожданное и знаменательное для всей бухгалтерской общественности событие – официальное опубликование и вступление в силу на территории Российской Федерации Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений к ним (далее – МСФО), в соответствии с Приказом Минфина РФ от 25.11.2011 № 160н и по согласованию с Федеральной службой по финансовым рынкам и Центральным банком Российской Федерации.

На данном этапе речь идет о комплекте Стандартов и Разъяснений в редакции официального перевода 2009 года (за исключением отдельных документов более поздней редакции), предоставленных Фондом Международных стандартов финансовой отчетности (их перечень приведен ниже). В этот комплект не были включены документы поясняющего характера, которые не являются необъемлемой частью самих Стандартов или Разъяснений, такие как: Концептуальные основы/Принципы подготовки и составления финансовой отчетности, Основы для выводов или Руководства по применению стандартов.

В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 25.02.2011 № 107, введению в действие документов МСФО предшествовала экспертиза их применимости в Российской Федерации, выполненная уполномоченным экспертным органом – Фондом НСФО («Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности»). Экспертиза была завершена 10 октября 2011 года.

Тексты МСФО были зарегистрирован в Минюсте России 05.12.2011 и опубликованы в приложении к журналу «Бухгалтерский учет» № 12, 2011, который Приказом Минфина РФ от 22.11.2011 г. № 156н был определен официальным печатным изданием для опубликования Стандартов и Разъяснений. По информации редакции журнала, датой публикации можно считать 20 декабря 2011 года, когда тираж вышел из типографии, и были разосланы обязательные экземпляры. Тексты МСФО также доступны на сайте Минфина и в информационно-справочных системах.

По случаю принятия МСФО на территории Российской Федерации 26 декабря 2011 года состоялось торжественное мероприятие, организованное Фондом НСФО, на котором присутствовали представители Минфина России, Банка России, ФСФР России и других государственных органов; за активное участие в осуществлении признания МСФО в России были объявлены благодарности и вручены благодарственные письма Минфина РФ.

Значение события.С одной стороны, это событие воспринимается как формальное, по причине того, что оно происходит с запозданием в несколько лет. Для многих российских компаний составление отчетности по МСФО вошло в регулярную практику; банки составляют отчетность по МСФО с 2005 года; официальный перевод текстов Стандартов на русский язык был доступен на сайте Фондом Международных стандартов финансовой отчетности; и часть специалистов успели изучить МСФО в оригинале. С другой стороны, это серьезное юридически значимое событие, оказывающее большое влияние на всю российскую систему бухгалтерского учета и отчетности.

Во-первых, МСФО таким образом непосредственно введены в систему российского законодательства и в случаях, предусмотренных соответствующими актами, имеют прямое действие. К тому же в определенных случаях МСФО будут заменять собой российские положения по бухгалтерскому учету и отчетности, использоваться при их разработке и формировании учетной политики организаций.

Во-вторых, официальное вступление в силу МСФО в России автоматически запускает действие закона о консолидированной отчетности (№ 208-ФЗ от 27.07.2010), согласно которому организации составляют, представляют и публикуют консолидированную финансовую отчетность по МСФО, начиная с отчетности за год, следующий за годом, в котором МСФО признаны для применения на территории Российской Федерации, т.е. начиная с отчетности за 2012 год. Учитывая требования Стандартов по представлению сравнительной информации минимум за один год, необходимость подготовки отчетности по МСФО фактически возникает ретроспективно с 2011 года.

При этом консолидированная финансовая отчетность должна составляться в полном соответствии с МСФО. Т.е. стандарты должны применяться непосредственно и во всех аспектах составления отчетности, включая: выбор и применение учетной политики; определение состава группы, методов консолидации, правил признания, классификации и оценки статей; соблюдение структуры представления и требований по раскрытию информации, и других.

В настоящее время закон обязателен для кредитных и страховых организаций, а также организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на организованных торгах; в последующем планируется расширение его сферы применения. Для организаций, составляющих консолидированную отчетность по ОПБУ США, предусмотрена отсрочка до 2015 года. Также следует учитывать, что если российская организация по иным основаниям готовит отчетность консолидированную отчетность, то с 2012 года она также должна соответствовать МСФО.

Стандарты и Разъяснения, официально вступившие в силу в России.

1. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности».

2. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 2 «Запасы»;

3. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств»;

4. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки»;

5. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 10 «События после окончания отчетного периода»;

6. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 11 «Договоры на строительство»;

7. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 12 «Налоги на прибыль»;

8. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 16 «Основные средства»;

9. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 17 «Аренда»;

10. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 18 «Выручка»;

11. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 19 «Вознаграждения работникам»;

12. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи»;

13. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 21 «Влияние изменений обменных курсов валют»;

14. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 23 «Затраты по займам»;

15. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах»;

16. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 26 «Учет и отчетность по пенсионным планам»;

17. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность»;

18. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные предприятия»;

19. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 29 «Финансовая отчетность в гиперинфляционной экономике»;

20. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 31 «Участие в совместном предпринимательстве»;

21. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации»;

22. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 33 «Прибыль на акцию»;

23. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 34 «Промежуточная финансовая отчетность»;

24. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 36 «Обесценение активов»;

25. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы»;

26. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 38 «Нематериальные активы»;

27. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»;

28. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 40 «Инвестиционное имущество»;

29. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 41 «Сельское хозяйство»;

30. Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 1 «Первое применение международных стандартов финансовой отчетности»;

31. Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 2 «Платеж, основанный на акциях»;

32. Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 3 «Объединения бизнеса»;

33. Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 4 «Договоры страхования»;

34. Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность»;

35. Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 6 «Разведка и оценка запасов полезных ископаемых»;

36. Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации»;

37. Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 8 «Операционные сегменты»;

38. Разъяснение ПКР (SIC) 7 «Введение Евро»;

39. Разъяснение ПКР (SIC) 10 «Государственная помощь – отсутствие конкретной связи с операционной деятельностью»;

40. Разъяснение ПКР (SIC) 12 «Консолидация предприятия специального назначения»;

41. Разъяснение ПКР (SIC) 13 «Совместно контролируемые предприятия – немонетарные вклады участников совместного предпринимательства»;

42. Разъяснение ПКР (SIC) 15 «Операционная аренда – стимулы»;

43. Разъяснение ПКР (SIC) 25 «Налоги на прибыль – изменения налогового статуса предприятия или его акционеров»;

44. Разъяснение ПКР (SIC) 27 «Анализ сущности сделок, имеющих юридическую форму аренды»;

45. Разъяснение ПКР (SIC) 29 «Раскрытие информации – концессионные соглашения на предоставление услуг»;

46. Разъяснение ПКР (SIC) 31 «Выручка – бартерные операции, включающие рекламные услуги»;

47. Разъяснение ПКР (SIC) 32 «Нематериальные активы – затраты на веб-сайт»;

48. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 1 «Изменения в существующих обязательствах по выводу объектов из эксплуатации, восстановлению природных ресурсов и иных аналогичных обязательствах»;

49. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 2 «Доли участников в кооперативных предприятиях и аналогичные инструменты»;

50. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 4 «Определение наличия в соглашении признаков договора аренды»;

51. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 5 «Права, связанные с участием в фондах финансирования вывода объектов из эксплуатации, рекультивации и экологической реабилитации»;

52. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 6 «Обязательства, возникающие в связи с деятельностью на специфическом рынке – рынке отходов электрического и электронного оборудования»;

53. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 7 «Применение подхода к пересчету статей финансовой отчетности в соответствии с МСФО (IAS) 29 «Финансовая отчетность в гиперинфляционной экономике»;

54. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 9 «Повторная оценка встроенных производных инструментов»;

55. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 10 «Промежуточная финансовая отчетность и обесценение»;

56. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 12 «Концессионные соглашения на предоставление услуг»;

57. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 13 «Программы лояльности клиентов»;

58. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 14 «МСФО (IAS) 19 – Предельная величина актива пенсионного плана с установленными выплатами, минимальные требования к финансированию и их взаимосвязь»;

59. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 15 «Соглашения на строительство объектов недвижимости»;

60. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 16 «Хеджирование чистой инвестиции в иностранную операцию»;

61. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 17 «Распределение неденежных активов в пользу собственников»;

62. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 18 «Передача активов от клиентов» (приложение N 62);

63. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 19 «Погашение финансовых обязательств долевыми инструментами».

Согласно письму Минфина № 07-02-06/240 от 12.12.2011, при применении МСФО в России рекомендуется руководствоваться официально опубликованными текстами Стандартов и Разъяснений.

Контрольные Вопросы: