Вопрос 1. Место аудита в системе финансового контроля.

Тема 1 «Сущность, цели и виды аудита».

1. Место аудита в системе финансового контроля.

2. Экономическое содержание и задачи аудиторской деятельности.

3. Виды аудита и сопутствующих услуг.

4. Аудит и ревизия.

Вопрос 1. Место аудита в системе финансового контроля.

В любой развитой экономической системе существует развернутая система финансового контроля. Понятие «Контроль» всегда связано с соблюдением каких-либо установленных норм. Это требование распространяется на все виды контроля. Применительно к хозяйственной деятельности выделяют следующие виды контроля, которые можно систематизировано представить в виде следующей схемы:

Т.о. контроль – это система наблюдения и проверки соответствия процесса функционирования управляемого объекта принятым управленческим решением, определение результатов управленческих воздействий на управляемый объект путем выявления отклонений, допущенных в ходе выполнения этих решений.

Это общее определение контроля, которое относится к любому его виду.

Контроль за хозяйственной деятельностью, выраженной в экономических показателях, называют экономическим контролем.

Здесь конкретизируются субъекты и объекты. Экономический контроль – это система органов государственного и хозяйственного управления, осуществляющих наблюдение за экономическим состоянием предприятия в соответствии с законодательным регулированием.

Хозяйственная деятельность предприятия обобщается при помощи денежного измерителя. Для оценки деятельности по этому критерию в системе экономического контроля сформировался финансовый контроль. Это система органов, обеспечивающих соблюдение законодательства в процессе формирования и эффективного использования финансовых ресурсов во всех звеньях экономики.

Схематично совокупность рассмотренных понятий может быть представлена так:

Очевидно, что значительную часть контрольных процедур занимает контроль в сфере государственных финансов.

Современную систему финансового контроля в РФ можно представить в виде следующих элементов:

1. Органы государственного финансового контроля на уровне законодательных и исполнительных органов власти. На уровне законодательных органов основные контрольные функции выполняет Счетная палата РФ, контроль на уровне исполнительных органов власти реализуется, в значительной степени, посредством работы Министерства финансов. Структура ключевых органов государственного финансового контроля представлена на рисунке.

2. Система ведомственного финансового контроля (ревизионные отделы, проверяющие деятельность подведомственных государственных предприятий и учреждений, например внутриведомственные отделы финансового контроля отдельных министерств.

3. Органы внутрихозяйственного контроля, т.е. специализированные службы, которые выполняют контроль на уровне отдельных коммерческих предприятий.

4. Аудиторские фирмы и частнопрактикующие аудиторы.

Государственный контроль осуществляется государственными органами, объектом его являются так называемые государственные финансы. В связи с отсутствием однозначности определения существует 2 основных понимания государственных финансов.

- узкое – это сфера государственного бюджета, его формирования и исполнения;

- широкое – это не только бюджет, но и вся совокупность элементов государства, создающая национальное богатство: природные ресурсы, производственно-хозяйственная деятельность, распределение благ.

Широкое трактовка государственных финансов значительно расширяет объект государственного финансового контроля, это означает, что объектом финансового контроля становится формирование и использование национального достояния. Вместе с тем на практике условия функционирования государственного финансового контроля связаны с бюджетом и внебюджетными фондами, а целью его является обеспечение полноты их формирования, законности и рациональности их использования. Таким образом, применительно к государственной собственности и государственным финансам контроль также преследует целью не только оценку исполнение установленных нормативов, но и достижение оптимальной эффективности.

Основными задачами государственного финансового контроля, выделяемыми в ведущих учебно-методических источниках являются^[1]:

1. контроль своевременности исполнения доходной и расходной статей бюджета и внебюджетных фондов по объемам, структуре и целевому назначению;

2. оценка обоснованности доходных статей бюджета и определение эффективности и целесообразности расходования государственных средств и использования государственной собственности;

3. контроль правильности ведения бухгалтерского учета и составления отчетности.

Вместе с тем, значительный объем контрольных полномочий государства реализуется в рамках реализации денежно-кредитной политики, антимонопольного законодательства, регулирования финансовых рынков, банковского сектора экономики, что выходит за рамки традиционного представления о государственных финансах.

Первый и второй субъекты нацелены на выполнение задач государства. Третий –является необходимым условием создания достоверной системы финансовой информации о хозяйствующем субъекте.

Работа аудиторов реализует интересы государства, помогает повысить эффективность управления, однако привязывать ее к реализации интересов конкретного субъекта экономической деятельности достаточно сложно.

Спецификой работы аудиторской фирмы является выполнение работ на договорной основе. Таким образом, аудит – это разновидность предпринимательской деятельности. Он находится под жестким контролем со стороны государства, которое диктует множество правил по вопросам организации и проведения аудиторских проверок. В настоящий момент аудит рассматривается как одна из наиболее эффективных форм финансового контроля. Эта сфера объединяет людей, обладающих высокими профессиональными навыками и опытом проверки финансовой информации и хозяйствующих субъектов.

Вопрос 2. Экономическое содержание и задачи аудиторской деятельности.

Слово аудит происходит от латинского «аудио» слушать, слышать. Применение этого слова к определению вида деятельности трактуется по разному. Одни авторы возникновение понятия «аудитор» связывают с тем, что для отчета управляющего перед хозяином приглашались компетентные независимые специалисты, которые слушали отчет и высказывали мнение о его достоверности. Другие исследователи вкладывают в суть понятия особую доверительность и заинтересованность в делах клиента, что обособило аудит от ревизионных проверок. Роль аудита значительно возросла с появлением акционерной формы собственности и развития рыночных отношений.

В условиях развития экономики, активно стал набирать обороты корпоративный сектор, значительную динамику получило развитие финансовых рынков. В этих условиях финансовая отчетность многих предприятий стала рассматриваться как основной источник информации о состоянии дел конкретной организации. На ее основе принимаются решения о том, целесообразно ли покупать акции предприятия, давать ему кредит и т.д. Очевидно, что финансовая отчетность имеет достаточно много ограничений и рассматривать ее в качестве безальтернативной основы для принятия решений не правомерно. Вместе с тем финансовая отчетность составляется по единым методологическим приемам, что делает ее доступной для понимания, кроме того подчас она является единственным информационным источником, содержащим цифровые показатели, предоставляемые внешнему пользователю. В этих условиях не вызывает сомнения – отчетность должна быть достоверна. Помочь в решении этой задачи и призван аудит.

Таким образом, аудит в большей степени необходим сторонним заинтересованным пользователям, которые принимают решения, базируясь, главным образом, на финансовой отчетности, правильность которой и удостоверяет аудитор.

Конкретным стимулом к появлению аудита бухгалтерской отчетности в России связано с возникновением совместных предприятий в конце 80-х годов 20 века. В этих условиях возникновение первых аудиторских форм стало ответом на требование со стороны иностранных партнеров, привыкших к аудиту как к форме независимого финансового контроля, закономерно следующего за составлением бухгалтерской отчетности.

Сущность и задачи аудита определены федеральным законом от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности». В результате принятия указанного закона в системе нормативного регулирования аудита произошли значительные изменения. Прежде всего необходимо отметить, что в ранее действующем законе (119-ФЗ действовал фактически до 2009 года) понятия аудиторская деятельность, аудит определялись одинаково. Согласно ранее действующего закона аудиторская деятельность, аудит - предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей (далее - аудируемые лица). При этом в законе указывалось, что целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. В законе также указывалось, что аудиторские организации и предприниматели, осуществляющие свою деятельность без образования юридического лица (далее - индивидуальные аудиторы), могут оказывать сопутствующие аудиту услуги.

Очевидно, что ранее действующий закон рассматривал сущность аудита, главным образом, как проверку отчетности, что на практике, разумеется, не соответствовало реальному положению вещей, поскольку в объеме аудиторских услуг сопутствующие услуги (консультирование, оптимизация, анализ и т.д.) составляют едва ли не главную долю. Значимость этого показателя для итоговых финансовых результатов аудиторской организации во многом подтверждают скандалы с ENRON, Worldcom.

В новом законе данное несоответствие было устранено и понятие аудиторской деятельности и аудита разграничено.

Указано, что аудиторская деятельность (аудиторские услуги) - деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами.

Аудит - независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности.

Важное изменение коснулось определения сопутствующих услуг - теперь перечень сопутствующих аудиту услуг устанавливается федеральными стандартами аудиторской деятельности. К ним относится:

- выполнение согласованных процедур в отношении финансовой информации (устанавливаются федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 30 и включает - запросы и анализ; пересчет, сравнение и другие действия по проверке точности записей; наблюдение; инспектирование; получение подтверждения. Таким образом, объекты исследования достаточно разнообразны.

- компиляция финансовой информации (федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 31. Под компиляцией финансовой информации понимаются составление финансовой (бухгалтерской) отчетности, сбор, классификация и обобщение финансовой информации, а также возможная ее трансформация - преобразование форм отчетности, подготовленных в соответствии с требованиями законодательства РФ, в иные формы отчетности.

- обзорная проверка финансовой (бухгалтерской) отчетности (федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 33). Суть близка к выражению мнения о достоверности отчетности.

Остальные услуги которые продолжают выполнять аудиторы (консультирование, анализ, оптимизация налогообложения, обучение персонала, оценка имущества) не являются «чисто» аудиторскими и относятся к разряду прочих.

Иной предпринимательской деятельностью, помимо указанной в законе, аудиторская организация заниматься не имеет право.

В связи с большим количеством дополнительных аудиторских услуг конкретные цели аудита могут не совпадать с указанными в законе. В конечной итоге цель всегда конкретизируется пунктами договора.

Элементы аудиторской деятельности и их содержание можно представить в следующей таблице

ФЗ № 307-ФЗ четко определяет условия деятельности аудитора и аудиторской организации. Обязательным является внесение сведений в реестр аудиторов и аудиторских организаций.

Аудитор может работать как в аудиторской организации, так и в качестве индивидуального аудитора. Однако в последнем случае имеются ограничения, связанные с обязательным аудитом.

Обобщим особенности деятельности аудиторов и аудиторских организаций в таблице.

Судя по содержанию ФЗ, требование членства в СРО имеет значение лишь в случае, если коммерческая организация занимается аудитом или оказывает сопутствующие аудиту услуги, определенные соответствующими аудиторскими стандартами. Если же коммерческая организация оказывает услуги аналогичные тем, которые перечислены в ФЗ в качестве прочих, связанных с аудиторской деятельностью, то, требование членства в СРО может не соблюдаться.

Значительную часть объема аудиторских услуг составляет обязательный аудит, который проводится один раз в год в обязательном порядке по отношению к организациям, перечень которых установлен законом.

Обязательный аудит проводится в случаях, если:

1) организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества;

2) организация является кредитной организацией, бюро кредитных историй, страховой организацией, обществом взаимного страхования, организатором торговли, инвестиционным фондом, фондом, источником образования средств которого являются добровольные отчисления физических и юридических лиц;

3) если объем выручки от продажи продукции (продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг) организации (за исключением органов государственной власти, органов местного самоуправления, государственных и муниципальных учреждений, государственных и муниципальных унитарных предприятий, сельскохозяйственных кооперативов, союзов этих кооперативов) за предшествовавший отчетному год превышает 400 миллионов рублей или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец предшествовавшего отчетному года превышает 60 миллионов рублей;

4) если организация (за исключением органа государственной власти, органа местного самоуправления, государственного внебюджетного фонда, а также государственного и муниципального учреждения) представляет и (или) публикует сводную (консолидированную) бухгалтерскую (финансовую) отчетность;

5) в иных случаях, установленных федеральными законами (например, агентство по страхованию вкладов, гос. корпорации («Росатом») и т.д.).

С 1 января 2009 г. индивидуальный аудитор вправе проводить обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, за исключением организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, организаций, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности составляет не менее 25 процентов, государственных корпораций, государственных компаний, а также консолидированной отчетности. Ранее обязательный аудит проводился исключительно аудиторскими организациями.

Процесс аудита представляет собой трех этапов действий:

1. планирование; 2. действия по существу; 3. заключение о достоверности проверенной отчетности. Выполнение этих этапов регулируется аудиторскими стандартами (правилами), которые устанавливает государство и сама аудиторская фирма для того, чтобы проверка была наиболее эффективна.

На этапе планирования оценивают возможности проведения аудита – необходимое количество аудиторов соответствующей квалификации, сроки проверки, определяют стоимость аудита.

Процедура по существу означает непосредственный контакт с проверяемой информацией. На этом этапе устанавливается ее соответствие определенным критериям: нормативным документам, учетной политике. Здесь используются инструменты проверки, которые позволяют оценить фактическое состояние объектов учета (инвентаризация, обмер работ), а так же методы документального контроля, оценивающие правильность оформления первичных документов, ведения регистров синтетических и аналитических документов. В процессе аудита чрезвычайную важность имеет своевременность составления рабочей документации. При планировании, проведении проверки по существу аудитор обязан вести эту документацию. В ней отражаются основные этапы его работы, выявленные нарушения и выводы аудитора по результатам работы. Наличие развернутой рабочей документации в последствии позволяет сделать выводы о качестве проведения проверки и обоснованности выводов аудита.

На заключительном этапе формируется мнение аудитора о достоверности отчетности. Здесь составляется два основных результативных документа проверки: аудиторское заключение и информация, полученная по результатам аудита отчетности (отчет аудитора). В соответствии с ФЗ аудиторское заключение – официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица. Его форма, виды и представление регулируются федеральными стандартами. Заключение представляется всем заинтересованным пользователям и лицам, заключившим договор на проведение аудита.

В соответствии с федеральным правилом аудиторской деятельности № 22 «Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого лица и представителям собственника» аудитор обязан сообщать руководству аудируемого лица и представителям собственника важные сведения, ставшие известными аудитору в ходе проверки. В практике аудиторских проверок документ, содержащий такую информацию, называют отчетом аудитора. Информация об ошибках излагается в виде рекомендаций об их исправлении (суть нарушения, содержание положения нормативного документа, который нарушен, рекомендация исправления). Аудиторы не должны требовать исправления ошибок. Их цель не исправить, а выразить мнение о достоверности отчетности. Такой отчет содержит конфиденциальную информацию, поэтому является предметом аудиторской тайны, и представляется только стороне, заключившей договор на проведение аудита. Второй экземпляр хранится у аудиторов.