Учет амортизации основных средств

Амортизация как процесс перенесения стоимости объектов основных средств или части стоимости основных средств на стоимость продукции (работ, услуг), вырабатываемой с их использованием в процессе предпринимательской деятельности, включает в себя:

распределение рациональным (выбранным организацией самостоятельно) способом стоимости объектов между отчетными периодами, составляющими в совокупности срок полезного использования каждого из них;

систематическое (в соответствии с установленной Положением о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов периодичностью) включение амортизационных отчислений - относящейся к данному отчетному периоду стоимости используемых объектов - в издержки производства или обращения.

Амортизация не используемых в предпринимательской деятельности объектов основных средств (полной их стоимости или части) представляет собой процесс потери вследствие изнашивания их стоимости, которая списывается за счет соответствующего источника в течение нормативного срока службы каждого объекта.

Начисление амортизации не используемых в предпринимательской деятельности коммерческих организаций объектов основных средств (от полной их стоимости или части) отражается в составе внереализационных расходов.

Амортизируемая стоимость - стоимость, от величины которой рассчитываются амортизационные отчисления.

В зависимости от конкретных условий начисления амортизации амортизируемой стоимостью является:

при неизменных условиях функционирования объектов - стоимость, по которой объекты основных средств и нематериальных активов (бывшие и не бывшие в эксплуатации) числятся в бухгалтерском учете (в учете индивидуального предпринимателя);

при изменении способов и методов начисления амортизации, а также условий функционирования объектов - недоамортизированная стоимость объекта основных средств. Ее величина представляет собой разницу стоимости, по которой эти объекты (бывшие и не бывшие в эксплуатации) числятся в бухгалтерском учете и величины накопленной амортизации.

Накопленная амортизация - суммы амортизационных отчислений, включенные в издержки производства и обращения, уменьшившие прибыль или списанные за счет соответствующих источников, уточненные по результатам переоценок, проведенных по решениям Правительства Республики Беларусь.

Амортизируемая стоимость каждого объекта основных средств:

используемых в предпринимательской деятельности, - частями включается в затраты на производство и реализацию продукции (работ, услуг) либо в издержки обращения (далее - издержки производства и обращения), в течение срока полезного использования, выбранного в рамках установленного Положением диапазона либо установленного равным нормативному сроку службы;

не используемых в предпринимательской деятельности, - частями относится на внереализационные расходы коммерческой организации в течение нормативного срока службы.

Амортизируемая стоимость объекта основных средств, используемого одновременно в предпринимательской деятельности и в деятельности, не являющейся предпринимательской, в каждой из этих частей (рассчитываемых исходя из соотношения натуральных показателей, характеризующих то или иное направление использования объекта) переносится соответственно на издержки производства и обращения или внереализационные расходы.

Амортизируемая стоимость основных средств изменяется в случаях:

завершения: модернизации оборудования; технического перевооружения; дооборудования; реконструкции; частичной ликвидации; достройки; восстановления по результатам проведенного технического диагностирования и соответствующего освидетельствования, оформленных в качестве капитальных вложений актами сдачи-приемки выполненных работ, - на сумму соответствующих затрат;

проведения переоценки основных средств по решению Правительства Республики Беларусь;

и других в соответствии с законодательством.

Если в качестве амортизируемой стоимости объекта выступает его недоамортизированная стоимость (на дату последнего изменения способов и методов начисления амортизации, а также других условий функционирования объектов), при проведении по решению Правительства Республики Беларусь переоценки первоначальной стоимости и суммы начисленной по объекту амортизации индексным методом или методом пересчета валютной стоимости переоценке подлежит также недоамортизированная стоимость объекта. В этом случае механизм проведения переоценки недоамортизированной стоимости объекта соответствует порядку, установленному для переоценки его первоначальной стоимости соответствующим методом. После проведения переоценки амортизация начисляется от суммы недоамортизированной стоимости, рассчитанной с учетом переоценки.

Для начисления амортизации проведение переоценки методом прямой оценки приравнивается к изменению условий функционирования объекта. В этом случае амортизация начисляется исходя из недоамортизированной стоимости объекта после отражения переоценки и остаточного срока его полезного использования.

Если способы и методы начисления амортизации, а также другие условия функционирования объектов амортизируемого имущества на дату проведения переоценки не изменяются, то амортизируемой стоимостью после переоценки является восстановительная (уточненная первоначальная) стоимость.

Изменение амортизируемой стоимости объектов основных средств производится по решению комиссии организации.

Объектами начисления амортизации являются основные средства организаций как используемые, так и не используемые в предпринимательской деятельности.

Объектами начисления амортизации не являются:

- земля и отдельные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы);

- отдельные группы и виды основных средств:

- библиотечные фонды;

- фильмофонды, музейные и художественные ценности, сценические средства, здания, сооружения, являющиеся памятниками архитектуры и искусства, включенными в Государственный список историко-культурных ценностей Республики Беларусь (за исключением зданий, находящихся на балансе организаций и используемых ими для осуществления предпринимательской деятельности);

- основные средства государственных организаций, находящихся за границей;

- вооружение, военная и специальная техника, находящиеся в Вооруженных Силах Республики Беларусь, других войсках и воинских формированиях.

Начисление амортизации не производится:

- во время проведения модернизации оборудования, технического перевооружения объектов, их дооборудования, полной или частичной реконструкции, достройки, восстановления, технического диагностирования и соответствующего освидетельствования с полной остановкой объекта или его части, а также при консервации объектов по решению руководителя организации или собственника на срок не более одного года, по решению Правительства Республики Беларусь - на установленный им срок;

- по не введенным в эксплуатацию объектам мобилизационного и государственного резервов, резерва, создаваемого для ликвидации последствий чрезвычайных ситуаций, и объектам, предназначенным для хранения и утилизации вооружения, военной и специальной техники.

К амортизируемым основным средствам относятся:

1) здания, включая временные титульные; сооружения, включая ведомственные дороги; передаточные устройства; рабочие и силовые машины, механизмы и оборудование; транспортные средства; измерительные и регулирующие приборы и устройства; вычислительная техника, оргтехника; инструмент; производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности; рабочий скот; многолетние насаждения; основные средства горнодобывающей промышленности; буферный газ и прочее имущество (активы), относимые по установленной законодательством классификации к основным средствам (далее - по действующей классификации);

2) капитальные вложения в улучшении земель (мелиоративные, ирригационные и другие работы), не связанные с созданием сооружений; капитальные вложения в арендованное (полученное в лизинг) имущество;

3) оборудование, модели, образцы, находящиеся в кабинетах, лабораториях и на других площадях научных и учебных организаций (селекционных центров, опытно-экспериментальных баз, центров коллективного пользования, специальных мастерских, фитотронов, вивариев, теплиц и тому подобных), используемые для научных и учебных целей (кроме принятых к учету до начала применения настоящего Положения), выставочные и рекламные стенды;

4) объекты жилищного фонда, внешнего благоустройства, наружного освещения, используемые организацией для выполнения уставных целей, кроме объектов, указанных в пункте 6. К объектам внешнего благоустройства следует относить объекты согласно утвержденному в установленном порядке перечню;

5) спортивные сооружения, автомобильные дороги и комплекс инженерных сооружений, входящих в состав дорог (земляное полотно, дорожная одежда, мосты, путепроводы, трубы, системы водоотвода, дорожные знаки, защитные устройства, площадки отдыха, средства связи, другие элементы обустройства, здания и сооружения дорожной службы), кроме объектов, указанных в пункте 6;

6) объекты, указанные в настоящем подпункте, при условии их функционирования с привлечением финансирования из республиканского и / или местных бюджетов, а также финансирования из аналогичных и иных источников организаций республиканской и коммунальной форм собственности, потеря стоимости которых отражается в бухгалтерском учете справочно на забалансовых счетах в конце отчетного года:

6.1. судоходные гидротехнические сооружения;

6.2. объекты жилищного фонда;

6.3. объекты внешнего благоустройства и наружного освещения;

6.4. автомобильные дороги общего пользования, комплекс инженерных сооружений, входящих в состав этих дорог;

6.5. специализированные спортивные сооружения (трамплин, стрельбище для занятий биатлоном, роллерная трасса, трасса для фристайла, легкоатлетическое сооружение для толкания ядра с беговой дорожкой);

6.6. прочие объекты основных средств, порядок функционирования которых является законодательно установленной отраслевой особенностью;

6.7. мобилизационные объекты:

запасные пункты управления;

отдельно стоящие убежища и укрытия гражданской обороны республиканской и коммунальной форм собственности;

законсервированные в установленном порядке мобилизационные мощности;

складские здания и сооружения или части складских помещений, хранилищ, емкостей;

полигоны, площадки и другие сооружения, предназначенные для хранения материальных ценностей государственного и мобилизационного резервов, системы резервов материальных ресурсов для ликвидации последствий чрезвычайных ситуаций;

находящиеся в запасе объекты мобилизационного и государственного резервов, системы резервов материальных ресурсов для ликвидации чрезвычайных ситуаций, объекты вооружения, военной и специальной техники и объекты, предназначенные для их хранения и утилизации, объекты неснижаемого запаса.

При принятии амортизируемого объекта к бухгалтерскому учету для использования в предпринимательской деятельности комиссия самостоятельно рассчитывает годовые нормы амортизационных отчислений в соответствии с выбранным способом начисления амортизации исходя из установленных сроков полезного использования.

При применении организацией линейного способа начисления амортизации по используемым в предпринимательской деятельности объектам годовая норма амортизации рассчитывается как величина, обратная выбранному сроку полезного использования в годах.

Амортизационные отчисления по объектам, используемым в предпринимательской деятельности, производятся организацией по нормам, рассчитанным исходя из сроков полезного использования, установленных в пределах наибольшего и наименьшего их уровней (диапазонов), приведенных в приложении 2 к Положению.

Если срок полезного использования объекта устанавливается равным нормативному сроку службы, величина которого находится вне границ диапазона, норма амортизационных отчислений рассчитывается исходя из принятого срока полезного использования, соответствующего нормативному сроку службы, или сроку службы, рассчитанному как величина, обратная норме амортизации, действовавшей до 1 января 2002 г.

Наименьший уровень годовой нормы амортизационных отчислений, соответствующий наибольшему сроку полезного использования, выбирается по усмотрению комиссии при освоении рынка, ухудшении возможности реализации продукции (работ, услуг) по причине ценовой неконкурентоспособности и по другим причинам с учетом особенностей отдельных видов производства.

Наибольший уровень годовой нормы амортизационных отчислений, соответствующий наименьшему сроку полезного использования, применяется по усмотрению комиссии в случаях высокой конкурентоспособности производимой продукции (нарастание объема продаж, благоприятная конъюнктура рынка) с учетом особенностей отдельных видов производства.

При функционировании основных средств в условиях, отличающихся от принятых при установлении нормативных сроков службы или сроков полезного использования (влияния агрессивной среды, отклонений от установленных комиссией базовых режимов работы и других условий), комиссия вправе скорректировать годовую норму амортизации объекта или его частей путем применения поправочных коэффициентов.

Поправочные коэффициенты указываются применительно к позициям действующей классификации в виде соответствующих сносок.

При наличии отклонений от установленных базовых режимов работы и других условий корректировка рассчитанных годовых норм амортизационных отчислений с применением одного коэффициента осуществляется путем деления годовой нормы амортизации на значение соответствующего коэффициента, установленного к нормативному сроку службы основного средства.

При применении к одной и той же норме амортизации одновременно двух или более поправочных коэффициентов общая норма определяется по формуле

НА = НА x (К + К + ... + К - (m - 1)), (1)

гс у 1 2 m

где НА - скорректированная годовая норма амортизации основных

гс

средств;

НА - норма амортизации, рассчитанная исходя из утвержденного

у

или принятого в соответствии с пунктами 6 - 7, 19 - 21, 23 - 28

Положения нормативного срока службы или срока полезного

использования объекта основных средств;

К , К ... К - коэффициенты, рассчитываемые как величина,

1 2 m

обратная утвержденным поправочным коэффициентам по позициям действующей классификации основных средств к нормативным срокам их службы иными нормативными правовыми актами, и применяемые организацией при наличии отклонений от установленных базовых режимов работы и других условий;

m - количество применяемых поправочных коэффициентов.

Основные средства, эксплуатируемые в условиях, отличающихся от принятых при установлении нормативных сроков службы или сроков полезного использования (влияния агрессивной среды, отклонений от установленных базовых режимов работы и других условий), выделяются комиссией в специальные амортизационные подгруппы в составе соответствующих амортизационных групп.

Годовая норма амортизационных отчислений каждого из объектов основных средств, не используемых в предпринимательской деятельности, рассчитывается как величина, обратная нормативному сроку службы объекта.

Амортизация начисляется (амортизационные отчисления производятся) ежемесячно до полного погашения стоимости объекта или его выбытия:

по амортизируемому имуществу, используемому в предпринимательской деятельности, - исходя из рассчитанных организацией самостоятельно в соответствии с установленными диапазонными сроками полезного использования годовых норм амортизации (по укрупненным группам или инвентарным объектам, числящимся в учете) и их амортизируемой стоимости;

по амортизируемому имуществу, не используемому в предпринимательской деятельности, - исходя из установленных нормативных сроков службы и амортизируемой стоимости данных объектов.

В сезонных производствах годовая сумма амортизационных отчислений по объектам, используемым в предпринимательской деятельности, включается в издержки производства за период работы организации в году; по судам и перегрузочному оборудованию - в течение навигационного периода исходя из планового количества навигационных дней.

Потеря стоимости объектов, указанных в пункте 6, при условии их функционирования с привлечением финансирования из республиканского и / или местных бюджетов, а также финансирования организаций республиканской и коммунальной форм собственности из аналогичных и иных источников списывается исходя из нормативных сроков службы линейным способом и отражается в бухгалтерском учете справочно на забалансовых счетах в конце отчетного года без создания.

Если сумма, оставшаяся недоамортизированной на начало последнего месяца начисления амортизации, отклоняется от суммы амортизационных отчислений, произведенных в предыдущих месяцах текущего года, то с целью полного своевременного погашения стоимости объекта она подлежит включению в издержки производства и обращения или списанию за счет соответствующего источника в полном объеме в этом месяце.

Начисление амортизации линейным и нелинейным способами по объектам основных средств производится:

по вновь введенным в эксплуатацию, - с первого числа месяца, следующего за месяцем их ввода в эксплуатацию;

учреждаемой или образующейся в результате реорганизации организацией - с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена государственная регистрация организации.

Начисление амортизации по объектам основных средств производительным способом начинается с даты их ввода в эксплуатацию.

Начисление амортизации прекращается:

по выбывшим объектам основных средств, амортизация по которым начислялась линейным и нелинейным способом, - с первого числа месяца, следующего за месяцем;

по выбывшим объектам основных средств амортизация по которым начислялась производительным способом - с даты окончания эксплуатации в связи с выбытием;

по самортизированным объектам основных средств - с первого числа месяца, следующего за месяцем полного включения стоимости данных объектов в издержки производства или обращения. Начисление амортизации ликвидируемой организацией прекращается с первого числа месяца, в котором завершена ликвидация (произошло фактическое выбытие объекта или выбытие организации из Единого государственного регистра юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, а в случае более раннего исключения организации из Государственного реестра налогоплательщиков - с даты исключения из этого реестра), а реорганизуемой организацией - с первого числа месяца, в котором в установленном порядке завершена реорганизация.

Все объекты, по которым начисляется амортизация, разбиваются на укрупненные амортизационные диапазонные группы в соответствии с приложением 2 к Положению:

здания:

- здания особой капитальности (каркасно-монолитные, каменные с железобетонным или металлическим каркасом особой прочности) и / или здания с нормативными сроками службы, соответствующими диапазону группы 1.1;

- здания высокой капитальности (бетонные, железобетонные, кирпичные с железобетонными или металлическими перекрытиями) и / или здания с нормативными сроками службы, соответствующими диапазону группы 1.2;

- здания средней капитальности (кирпичные из облегченной кладки, каркасно-панельные, деревянные) и / или здания с нормативными сроками службы, соответствующими диапазону группы 1.3;

- здания низкой капитальности (сборно-разборные и передвижные деревянные, пленочные) и / или здания с нормативными сроками службы, соответствующими диапазону 1.4;

сооружения (включая дороги), передаточные устройства (включая вычислительные и коммуникационные сети), капитальные вложения в улучшение земель, кроме основных средств горнодобывающей промышленности (горнорудной и нерудных ископаемых, диапазонные сроки полезного использования которых выделены в отдельную группу):

- сооружения особой капитальности (каркасно-монолитные, каменные с железобетонным или металлическим каркасом особой прочности) и / или сооружения с нормативными сроками службы, соответствующими диапазону группы 2.1;

- сооружения высокой капитальности (бетонные, железобетонные, кирпичные с железобетонными или металлическими перекрытиями) и / или сооружения с нормативными сроками службы, соответствующими диапазону группы 2.2;

- сооружения средней капитальности (кирпичные из облегченной кладки, каркасно-панельные, деревянные, газопроводы, нефте- и нефтепродуктопроводы, нефтяные и газовые скважины, буферный газ) и / или сооружения с нормативными сроками службы, соответствующими диапазону группы 2.3;

- сооружения низкой капитальности (сборно-разборные и передвижные деревянные, пленочные сооружения) и / или сооружения с нормативными сроками службы, соответствующими диапазону 2.4;

машины, механизмы, оборудование, включая оборудование связи, измерительные и регулирующие приборы и устройства, рабочий скот;

вычислительная техника, оргтехника; производственный и хозяйственный инвентарь, инструменты и принадлежности, газовое и огнестрельное оружие, многолетние насаждения, прочие основные средства;

транспортные средства, за исключением воздушных судов (без авиадвигателей), и авиационные двигатели гражданской авиации:

- автомобильный транспорт;

- водный транспорт;

- железнодорожный транспорт, включая железнодорожные контейнеры (за исключением контейнеров);

- иные виды транспорта;

воздушные суда (без авиадвигателей) и авиационные двигатели гражданской авиации;

основные средства горнодобывающих отраслей промышленности, срок полезного использования которых зависит от сроков отработки запасов полезных ископаемых и которые после отработки запасов без капитального переоборудования не могут быть использованы на другие цели. Сроки полезного использования по ним устанавливаются согласно инструкции о порядке определения норм и начисления амортизации по основным средствам отраслей горнодобывающей промышленности - угольной, сланцевой, горнорудной, по добыче редких, драгоценных металлов, алмазов и нерудных ископаемых в стоимостном выражении на тонну погашаемых запасов (извлекаемые плюс эксплуатационные потери) полезных ископаемых;

Амортизация основных средств начисляется:

по объектам, используемым в предпринимательской деятельности, - исходя из выбранного (в пределах установленного в приложении 2 к Положению диапазона или в соответствии с нормативным сроком службы) срока полезного использования линейным, нелинейным и производительным способами, за исключением случаев, приведенных в пунктах 47 и 48 Положения;

по объектам, не используемым в предпринимательской деятельности - исходя из нормативного срока службы линейным способом.

Организация самостоятельно определяет способы и методы начисления амортизации, в том числе по объектам одного наименования. До окончания срока полезного использования амортизируемых объектов способы и методы начисления амортизации разрешается пересматривать в начале календарного года с обязательным отражением в учетной политике (книге учета основных средств у индивидуальных предпринимателей), за исключением случаев, предусмотренных в пунктах 47 и 48 Положения.

При пересмотре способов и методов начисления амортизации недоамортизированная стоимость объекта распределяется на оставшийся срок его полезного использования (в соответствии с применяемыми способами и методами начисления) в порядке, установленном пунктами 78 - 90 Положения.

Линейный способ заключается в равномерном (по годам) начислении организацией амортизации в течение всего нормативного срока службы или срока полезного использования объекта основных средств. Годовые нормы начисления амортизации в первом и каждом из последующих лет срока эксплуатации объекта у одного балансодержателя или собственника совпадают. Несовпадение этих норм возможно в случаях изменения условий эксплуатации объектов (коэффициентов сменности работы машин и оборудования, среды, в которой они эксплуатируются, иных отклонений от установленных базовых режимов работы и других условий в соответствии с действующим законодательством).

При линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из амортизируемой стоимости объекта основных средств и нормативного срока службы или срока его полезного использования путем умножения амортизируемой стоимости на принятую годовую линейную норму амортизационных отчислений.

Пример.

По состоянию на 1 января 2003 г. организация в полном объеме перешла на новую амортизационную политику; первоначальная стоимость транспортного средства – 5 000 000 руб., сумма накопленной амортизации – 3 000 000 руб., фактический срок службы – 3 года и 3 месяца. До 2002 г. применялась норма 10% (при нормативном сроке службы 10 лет (1 ´ 100 / 10)), при переходе на новую амортизационную политику установлен срок полезного использования в рамках диапазонов сроков полезного использования – 6 лет. Применяется линейный способ начисления амортизации.

Годовая норма амортизации: 1 ´ 100 / 2,75 = 36,36% (норма рассчитывается до пяти знаков после запятой).

Амортизируемая стоимость (для основных средств, числившихся по состоянию на 1 января 2003 г., – остаточная стоимость) составит: 5 000 000 – 3 000 000 = 2 000 000 руб.

Годовая сумма амортизации: 2 000 000 ´ 36,36% = 727 200 руб.

Месячная сумма амортизации: 727 200 / 12 = 60 600 руб. или 2 000 000 х 3,03 % = 60 600 руб. (36,36 / 12 = 3,03 %). В этой сумме амортизационные отчисления начислялись в течение 2003 г.

Если с 1 января 2004 г. организация не изменила способ начисления амортизации, то амортизируемая стоимость не пересчитывается, она только переоценивается в результате переоценки, проводимой по решению Правительства. Для примера организация производит переоценку на 1 января 2004 г. индексным методом с применением индекса декабря 2003 г. к декабрю 2002 г. – 1,1512 (выбран условно).

Поэтому в 2004 г. амортизация начисляется от переоцененной амортизируемой стоимости, которая составит 2 302 400 руб. (2 000 000 ´ 1,1512).

Исходя из утвержденной нормы амортизации годовая сумма амортизационных отчислений за 2004 г. составит 837 152 руб. (2 302 400 ´ 36,36%), соответственно месячная – 69 762 руб. (837 152 / 12).

Например, при проведении переоценки по состоянию на 1 января 2005 г. будет применяться индекс 1,5161 (условное число), тогда амортизируемая стоимость будет равна 3 490 669 руб. (2 302 400 ´ 1,5161), годовая сумма амортизационных отчислений:

3 490 669 ´ 36,36/100 = 1 269 207 руб., месячная – 105 767 руб.

Начисление амортизационных отчислений за весь срок полезного использования

(руб.)

Нелинейный способ заключается в неравномерном (по годам) начислении организацией амортизации в течение срока полезного использования объекта основных средств.

Объектом применения нелинейного способа начисления амортизации являются передаточные устройства, рабочие, силовые машины и механизмы, оборудование (включая оборудование связи, лабораторное и учебное оборудование), вычислительная техника и оргтехника, транспортные средства и другие объекты основных средств, которые непосредственно участвуют в процессе производства продукции (работ, услуг), включая антенны, взлетно-посадочные полосы, измерительные и регулирующие приборы и устройства (устройства системы гражданской авиации, оборудование системы посадки и наземные средства вождения самолета, аппаратура диспетчерского управления специальных видов связи и другие), инструмент, рабочий скот, а также объекты лизинга.

Нелинейный способ начисления амортизации не распространяется на следующие виды машин, оборудования и транспортных средств:

машины, оборудование и транспортные средства с нормативным сроком службы до 3 лет, легковые автомобили (кроме эксплуатируемых в качестве служебных и используемых для услуг такси);

отдельные виды оборудования гражданской авиации, срок полезного использования которых определяется исходя из установленных ресурсов;

уникальную технику и оборудование, предназначенные для использования только при определенных видах испытаний и производства ограниченного вида конкретной продукции;

предметы интерьера, включая офисную мебель;

предметы для отдыха, досуга и развлечений.

При нелинейном способе годовая сумма амортизационных отчислений рассчитывается методом суммы чисел лет либо методом уменьшаемого остатка с коэффициентом ускорения от 1 до 2,5 раза. Нормы начисления амортизации в первом и каждом из последующих лет срока применения нелинейного способа могут быть различными.

С целью сокращения учетных работ по объектам, применительно к которым комиссией выбран нелинейный способ начисления амортизации, организации вправе временно до окончания календарного года, в течение которого эти объекты были приняты в эксплуатацию, начислять амортизацию по ним линейным способом. С начала следующего календарного года амортизация по данным объектам начисляется одним из методов нелинейного способа, определенным комиссией. К нелинейному способу начисления амортизации относятся метод суммы чисел лет и метод уменьшаемого остатка.

Применение метода суммы чисел лет предполагает определение годовой суммы амортизационных отчислений исходя из амортизируемой стоимости объектов основных средств и отношения, в числителе которого - число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

Сумма чисел лет срока полезного использования объекта определяется по следующей формуле:

С x (С + 1)

пи пи

СЧЛ = ---------------------------, (2)

где СЧЛ - сумма чисел лет выбранного организацией самостоятельно в

пределах установленного диапазона срока полезного использования

объекта;

С - выбранный организацией самостоятельно в пределах

пи

установленного диапазона срок полезного использования объекта.

Пример:

В марте 2002 г. приобретено транспортное средство стоимостью 7 000 000 руб. Срок полезного использования установлен в соответствии с диапазонами сроков полезного использования на уровне 6 лет.

Сумма чисел лет срока полезного использования составляет 21 год (1 + 2 + 3 + 4 + 5 + 6).

В первый год эксплуатации указанного объекта могут быть начислены амортизационные отчисления в размере 28,57% (6 / 21 ´ 100), что составит 1 999 900 руб.; во второй год – 23,81% (5 / 21 ´ 100), что составит 1 666 700 руб.; в третий год – 19,05% (4 / 21 ´ 100), что составит 1 333 500 руб.; в четвертый год – 14,29% (3 / 21 ´ 100), что составит 1 000 300 руб.;
в пятый год – 9,52% (2 / 21 ´ 100), что составит 666 400 руб.; в шестой год – 4,76% (1 / 21 ´ 100), что составит 333 200 руб.

При методе уменьшаемого остатка годовая сумма начисленной амортизации рассчитывается исходя из определяемой на начало отчетного года недоамортизированной стоимости (разности амортизируемой стоимости и суммы начисленной до начала отчетного года амортизации) и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта и коэффициента ускорения (от 1 до 2,5 раза), принятого организацией.

Производительный способ начисления амортизации объекта основных средств активов заключается в начислении организацией амортизации исходя из амортизируемой стоимости объекта и отношения натуральных показателей объема продукции (работ, услуг), выпущенной (выполненных) в текущем периоде, к ресурсу объекта, определенному в соответствии с пунктом 25 Положения.

Амортизационные отчисления рассчитываются производительным способом в каждом отчетном году по следующей формуле:

АС

АО = ОПР x ----------, (3)

t t n

SUM ОПР

t = 1 t

где АО - сумма амортизационных отчислений в году t;

t

АС - амортизируемая стоимость объекта;

ОПР - прогнозируемый в течение срока эксплуатации объекта объем

t

продукции (работ, услуг) в году t;

t = 1, ..., n - годы срока полезного использования объекта.

Пример.

В июне 2003 г. приобретен автомобиль грузоподъемностью более 2 т с предполагаемым пробегом до 500 тыс. км стоимостью 60 млн. руб. В отчетном периоде, т.е. в июле, пробег составил 5 тыс. км, следовательно, сумма амортизационных отчислений исходя из соотношения первоначальной стоимости и предполагаемого объема продукции составит
600 000 руб. (60 000 000 ´ 5 000 / 500 000). Так, ежемесячно амортизация начисляется от 60 млн. руб. С 1 января 2004 г. амортизация будет начисляться от этой же стоимости, но с учетом переоценки, т.е. она не пересчитывается ежегодно до уровня остаточной.

Применение линейного, нелинейного или производительного способов начисления амортизации по объектам одного наименования предусматривает выделение их в отдельные подгруппы.

Месячная норма амортизации при линейном и нелинейном способах ее начисления составляет 1/12 ее годовой нормы с месяца начала начисления амортизации.

Амортизационные отчисления по объектам основных средств, используемым в предпринимательской деятельности, производятся на протяжении всего срока полезного использования объектов и вне зависимости от источника их приобретения отражаются следующим образом:

при нахождении объектов основных средств в эксплуатации; в простое, в том числе в связи с проведением ремонтов, продолжительностью до трех месяцев - путем ежемесячного включения амортизационных отчислений в издержки производства или обращения;

при нахождении объектов основных средств:

в простое, в том числе в связи с проведением ремонтов, продолжительностью свыше трех месяцев;

в простое, вызванном полной остановкой производства продукции (работ, услуг) в структурном подразделении организации или организации в целом;

в запасе;

на консервации свыше 1 года - путем ежемесячного включения амортизационных отчислений в состав внереализационных расходов.

Расчет и отражение в бухгалтерском учете сумм амортизационных отчислений при изменении условий функционирования объектов основных средств, участвующих в предпринимательской деятельности, производятся в порядке, изложенном в пунктах 78 - 85 Положения.

Амортизация по объектам основных средств, не используемым в предпринимательской деятельности, которые в отчетном месяце не эксплуатировались, начисляется с включением в состав внереализационных расходов исходя из установленных нормативных сроков службы.

Амортизационные отчисления от стоимости амортизируемых объектов, одновременно используемых в предпринимательской деятельности и в деятельности, не связанной с извлечением дохода, в каждой из этих частей производятся линейным способом по нормам, рассчитанным исходя из установленных нормативных сроков службы и равных им сроков полезного использования.

Организация, избравшая в текущем году для начисления амортизации по отдельным амортизируемым объектам линейный способ на основе срока полезного использования, не достигающего установленного нормативного срока службы, либо нелинейный способ, обязаны предусмотреть в своей учетной политике возможность единовременного перехода в течение отчетного года по решению руководителя или собственника только к линейному способу начисления амортизации исходя из сроков полезного использования, равных установленным нормативным срокам службы, по всем амортизируемым объектам в случае непредвиденного изменения условий производства и реализации продукции (работ, услуг), приводящего к появлению убытков.

По объектам основных средств, приобретенным некоммерческими организациями за счет собственных источников (без привлечения средств республиканского и / или местных бюджетов) и используемым в предпринимательской деятельности, организации вправе применять сроки полезного использования, нормы, способы, методы и правила начисления амортизации, установленные для объектов, используемых в предпринимательской деятельности.

Организации с иностранными инвестициями осуществляют амортизационные отчисления по нормам и в порядке, установленном Положением, если иной состав групп амортизируемого имущества (включая долгосрочно арендованное), сроки и способы его амортизации не предусмотрены их учредительными документами.

В целях своевременного обеспечения экономически обоснованных условий воспроизводства основных средств, используемых в предпринимательской деятельности организаций, применяющих линейный способ начисления амортизации (как по всем, так и по отдельным объектам), допускается текущая индексация амортизационных отчислений. Индексация способствует избежанию резких колебаний величины амортизационных отчислений в результате периодической переоценки основных средств и ее влияния на изменение финансово-экономических показателей работы организаций по не зависящим от них причинам.

Право ежемесячной индексации амортизационных отчислений по объектам, используемым в предпринимательской деятельности, принимаемой в расчет при ценообразовании, предоставляется организациям, если уровень инфляции по индексу потребительских цен за предшествующий месяц к предыдущему месяцу составил не менее 2 процентов.

Сумма индексации амортизационных отчислений при формировании цен на производимую продукцию (работы, услуги) учитывается, начиная с месяца, следующего за отчетным, исходя из индекса изменения цен на продукцию производственно-технического назначения за месяц, предшествующий отчетному, к декабрю предыдущего года.

Если уровень инфляции по индексу потребительских цен за предшествующий месяц не превысил 2 процента, отражение суммы индексации в отчетном месяце при ценообразовании производится исходя из коэффициента изменения стоимости основных средств, использовавшегося при предыдущей индексации.

Применительно к основным средствам, состоящим на балансе организации на 1 января текущего года, отражение результатов индексации амортизационных отчислений в бухгалтерском учете производится ежемесячно, исходя из начисленной за месяц суммы амортизации и индекса изменения цен на продукцию производственно-технического назначения за отчетный месяц по отношению к декабрю предыдущего года, публикуемого Министерством статистики и анализа Республики Беларусь в месяце, следующем за отчетным (вне зависимости от уровня потребительских цен).

Индексация амортизационных отчислений от стоимости основных средств, поступивших в отчетном году, производится ежемесячно исходя из индекса изменения цен на продукцию производственно-технического назначения за отчетный месяц по отношению к месяцу ввода в эксплуатацию этих объектов.

В бухгалтерском учете коммерческих организаций сумма индексации отражается по дебету счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 44, субсчет 1 "Коммерческие расходы", 44, субсчет 2 "Издержки обращения" в корреспонденции с кредитом счета 83 "Добавочный фонд". Сумма начисленной индексации принимается в расчет при определении величины амортизационного фонда воспроизводства основных средств.

При проведении переоценки на сумму индексации делается запись по дебету счета 83 "Добавочный фонд" и кредиту счета 02 "Амортизация основных средств".

При превышении начисленной за год суммы амортизационных отчислений с учетом их ежемесячной индексации над суммой амортизации, полученной по результатам переоценки основных средств, на величину превышения делается сторнировочная запись по дебету счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 43, субсчет 1 "Коммерческие расходы", 44, субсчет 2 "Издержки обращения" в корреспонденции с кредитом счета 83 "Добавочный фонд". Одновременно производится пересчет и корректировка суммы начисленного за год амортизационного фонда сторнировочной записью по дебету забалансового счета 010 "Амортизационный фонд воспроизводства основных средств".

В случае, если сумма амортизации, исчисленная по результатам переоценки, превышает сумму фактически произведенных амортизационных отчислений с учетом индексации, размер амортизационного фонда не пересматривается.

Если по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным, основные средства не подлежали переоценке, начисленная в отчетном году сумма индексации амортизационных отчислений не исключается из состава издержек производства или обращения. Размер сформированного амортизационного фонда не пересматривается.

В течение года, следующего за отчетным, индексация амортизационных отчислений производится в установленном порядке, исходя из индекса изменения цен на продукцию производственно-технического назначения, рассчитанного по отношению к декабрю года, предшествующего дате последней переоценки.

При пересмотре способов и методов начисления амортизации основных средств амортизационные отчисления рассчитываются следующим образом:

- при переходе с линейного на нелинейный способ или наоборот - исходя из недоамортизированной стоимости объекта и остаточного срока его полезного использования на первое число месяца, следующего за месяцем, в котором было принято решение об изменении. Расчет амортизационных отчислений вновь устанавливаемым способом (методом) производится с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором было принято решение о переходе;

- при переходе от производительного к линейному или нелинейному способу начисления амортизации - исходя из недоамортизированной стоимости объекта на дату перехода и остаточного срока его полезного использования. Решением комиссии выбирается один из следующих вариантов расчета остаточного срока полезного использования:

1) по формуле:

Р

п у

С = С x ----- - С , (6)

ои фэ Р фэ

и

п

где С - остаточный срок полезного использования объекта после

ои

изменения порядка начисления амортизации;

Р - использованный ресурс объекта на дату перехода от

и

производительного к линейному или нелинейному способам начисления

амортизации;

Р - ресурс объекта, установленный для расчета производительным

у

способом в соответствии с пунктом 25 настоящего Положения;

С - срок фактической эксплуатации объекта до изменения порядка

фэ

начисления амортизации (полных лет, месяцев).

При этом общий срок полезного использования, рассчитанный как сумма остаточного срока полезного использования, исчисленного по приведенной выше формуле, и срока его фактической эксплуатации на дату перехода от производительного к линейному или нелинейному способам начисления амортизации, не должен превышать нормативный срок службы, установленный действующей классификацией по соответствующей позиции, более чем на 1 год;

2) в случае, если сумма остаточного срока полезного использования, исчисленного по приведенной выше формуле, и срока фактической эксплуатации объекта на дату перехода превышает нормативный срок службы, установленный действующей классификацией по соответствующей позиции, остаточный срок полезного использования определяется как разность нормативного срока службы и срока фактической эксплуатации на эту дату;

3) в случае, если срок фактической эксплуатации объекта на дату перехода равен нормативному сроку службы, установленному действующей классификацией по соответствующей позиции, или превышает его, остаточный срок полезного использования выбирается исходя из технических характеристик объекта и его потребительских свойств на дату перехода;

4) расчет амортизационных отчислений линейным или нелинейным способом производится с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором было принято решение о переходе.

При переходе с линейного или нелинейного к производительному способу начисления амортизации амортизационные отчисления рассчитываются исходя из недоамортизированной стоимости объекта на дату перехода и установленного ресурса; расчет амортизационных отчислений производительным способом производится начиная с даты принятия решения о переходе.

По не оконченным строительством или не оформленным актами приемки объектам капитального строительства или их частям, фактически эксплуатируемым организациями, которым они будут переданы в состав основных средств, амортизация начисляется на основании справки о стоимости указанных объектов или их частей по данным учета капитальных вложений исходя из нормативного срока службы, установленного комиссией, линейным способом и учитывается в составе расходов будущих периодов. При оформлении актами ввода в действие этих объектов и зачислении их в состав основных средств производится уточнение ранее начисленной суммы амортизационных отчислений в составе расходов будущих периодов с учетом стоимости введенного объекта основных средств и включение в состав затрат текущего периода уточненной суммы амортизационных отчислений.

Для отражения движения амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов основных средств предназначен счет 02 «Амортизация основных средств». Сальдо по счету означает сумму накопленной амортизации основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, полученных в аренду (лизинг), доверительное управление, а также имущества, передаваемого в аренду (лизинг).

По кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» отражается начисленная сумма амортизации основных средств в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат на производство (расходов на реализацию) 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на реализацию», 91 «Операционные доходы и расходы» (в случаях, установленных законодательством), переоценка накопленной амортизации. По мере начисления амортизации по безвозмездно полученным основным средствам производится запись по дебету счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 2 «Безвозмездные поступления» и кредиту счета 92 «Внереализационные доходы и расходы», субсчет 1 «Внереализационные доходы».

В случае, если по безвозмездно полученным основным средствам амортизация не начисляется, суммы, учтенные на счете 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 2 «Безвозмездные поступления», списываются в кредит счета 92 «Внереализационные доходы и расходы», субсчет 1 «Внереализационные доходы» ежемесячно в течение срока полезного использования или нормативного срока службы равными долями.

Суммы амортизационных отчислений по основным средствам отрасли растениеводства предварительно учитываются на аналитическом счете «Нераспределенные амортизационные отчисления», открываемом к счету 20-1. В конце года производится их распределение на отдельные культуры и другие объекты с отражением по дебету счета 20-1 и кредиту счета 20-1, аналитический счет «Нераспределенные амортизационные отчисления». Распределение сумм амортизационных отчислений отрасли растениеводства производятся в зависимости от групп основных средств:

Амортизационные отчисления по объектам аренды (лизинга) производятся ежемесячно в течение срока договора аренды (лизинга) вне зависимости от того, находится объект на балансе у арендатора (лизингополучателя) или у арендодателя (лизингодателя).

По дебету счета 02 «Амортизация основных средств» и кредиту счета 01 «Основные средства" (субсчет 11 «Выбытие основных средств») отражается списание сумм начисленной амортизации при выбытии (продажа, списание, частичная ликвидация, безвозмездная передача и другие) объектов основных средств. Аналогичная запись производится при списании суммы начисленной амортизации по недостающим или полностью испорченным основным средствам.

Не производится начисление амортизации по объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.), объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства и т.д.), продуктивному скоту, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста.

По объектам жилищного фонда, внешнего благоустройства и другим объектам, воспроизводство которых уже осуществлялось за счет собственных источников или с привлечением бюджетных средств, амортизация не начисляется, а определяется потеря стоимости основных средств, которая отражается на счете 014 «Потеря стоимости основных средств» в конце года в порядке, установленном законодательством.

Амортизацию начисляют в течение всего срока полезного использования или нормативного срока службы.

К счету 02 «Амортизация основных средств» могут быть открыты следующие субсчета:

1. «Амортизация собственных основных средств»;

2. «Амортизация арендуемых и полученных по лизингу основных средств»;

3. «Амортизация имущества, предоставляемого во временное владение и пользование с целью получения дохода».

Счет 02 «Амортизация основных средств» корреспондирует с кредитом счетов:

Для учета начисленной амортизации основных средств сельскохозяйственными организациями применяются следующие регистры:

- Ведомость расчета амортизационных отчислений по основным средствам и резерва на ремонт основных средств (форма № 48-АПК);

- Ведомость начисления амортизационных отчислений по основным средствам и резерва на ремонт основных средств (форма № 49-АПК).

Ведомость расчета амортизационных отчислений по основным средствам и резерва на ремонт основных средств (форма № 48-АПК) предназначена для определения амортизационных отчислений и отчислений в резерв на ремонт основных средств (при его образовании в соответствии с учетной политикой организации) по каждому виду (группе) и наименованию основных средств и отнесения начисленных сумм на затраты производства (или за счет других источников). Составляется по состоянию на 1 января каждого отчетного года. По каждому виду (группе) наименованию основных средств исходя из амортизируемой стоимости, годовой и месячной норм амортизации определяется сумма амортизационных отчислений годовая и месячная по тем основным средствам, по которым амортизация начисляется линейным и нелинейными способами начисления амортизации. По основным средствам, по которым амортизация начисляется производительным способом, в ведомости формы № 48-АПК указывается амортизируемая стоимость, ресурс объекта и сумма амортизационных отчислений на единицу использования ресурса.

Ведомость формы № 48-АПК рассчитана для включения всех наименований основных средств, поэтому к ней предусмотрены вкладные листы, сшиваемые в необходимом количестве (исходя из номенклатуры объектов основных средств) в одну тетрадь. При необходимости указанную ведомость можно вести по каждому подразделению.

В ведомости предусмотрен раздел «Расчет резерва предстоящих затрат на ремонт основных средств (Кредит счета 96 «Резервы предстоящих расходов»)». В данном разделе формируются годовая и месячная суммы резерва предстоящих затрат на ремонт основных средств в соответствии с методикой, определенной учетной политикой организации.

Ведомость начисления амортизационных отчислений по основным средствам и резерва на ремонт основных средств (форма № 49-АПК) предназначена для ежемесячного определения суммы амортизации и отчислений в резерв на ремонт основных средств.

Ведомость имеет четыре раздела:

2. Расчет начисления амортизации линейным и нелинейными способами;

3. Расчет начисления амортизации производительным способом;

4. Сводная ведомость начисления амортизации;

5. Ведомость начисления резерва на ремонт основных средств.

Первый раздел предназначен для ежемесячного определения суммы амортизации по основным средствам, амортизация по которым определяется линейным или нелинейными способами с учетом поступивших и выбывших за предыдущий месяц основных средств и отчислений в резерв на ремонт основных средств. Для этого в ведомости по каждому виду поступивших или выбывших основных средств указывают их амортизируемую стоимость, годовую и месячную норму амортизации, сумму амортизационных отчислений по поступившим (+) и выбывшим (-) основным средствам за предыдущий месяц при начислении амортизации линейным и нелинейными способами начисления амортизации.

Расчет производят следующим образом: к сумме амортизации, начисленной в предыдущем месяце (графа 5), прибавляют определенные в отчетном месяце суммы амортизационных отчислений по поступившим объектам (графа 7) и вычитают амортизационные отчисления по выбывшим основным средствам (графа 9).

Второй раздел предназначен для начисления амортизации производительным способом. Расчет амортизационных отчислений производится ежемесячно по тем основным средствам, по которым установлен производительный способ, так как показатель фактического использования ресурса является величиной переменной.

Третий раздел предназначен для обобщения начисления амортизации, отраженной в первых двух разделах ведомости по корреспондирующим счетам.

В четвертом разделе группируются данные по начислению резерва на ремонт основных средств по корреспондирующим счетам.

Данные ведомости формы № 49-АПК сверяются с показателями журнала-ордера № 10-АПК.