УДК 620.2 ББК 30.609 А 73 4 44 19 страница

Вместе с тем занижение стоимости незавершенного производства в активе баланса улучшает показатели оборачиваемости имущества и рентабельности незавершенного производства, оборотных активов и всего имущества организации за счет уменьшения их величины в активе баланса. Уменьшается также налог на имущество.

Выбор варианта сводного учета затрат на производство. Сводный учет затрат на производство организуется по бесполуфабрикатному или полуфабрикатному вариантам. При первом варианте ограничиваются учетом затрат по каждому цеху (переделу). В бухгалтерских записях дви­жение полуфабрикатов не отражается, а контроль за их движением от одного цеха к другому осуществляется бухгалтерией по данным опера­тивного учета движения полуфабрикатов в натуральном выражении, ко­торый ведется в цехах. В соответствии с таким порядком учета затрат себестоимость полуфабрикатов после каждого передела не определяют, а исчисляют лишь себестоимость готового продукта.

При втором варианте движения полуфабрикатов из цеха в цех оформляется бухгалтерскими записями и калькулируется себестои­мость полуфабрикатов после каждого передела. При этом бухгалтер­ские записи на счете основного производства столько раз повторяют ранее учтенные производственные затраты, сколько фаз обработки проходят сырье и основные материалы. Такое наслоение ранее учтен­ных затрат на производство усложняет учет и калькулирование себе­стоимости продукции, требует очистки сводных показателей предпри­ятия о затратах на производство от внутризаводского оборота.

Вместе с тем полуфабрикатами вариант сводного учета затрат на производство позволяет выявить себестоимость полуфабрикатов на раз­личных стадиях их обработки и тем самым обеспечивает более действен­ный контроль за процессом формирования себестоимости продукции.

На практике нередко применяется смешанный или частично по-луфабрикатный вариант сводного учета затрат на производство, при котором часть полуфабрикатов отражается в учете, а на последующих стадиях учет ведется по бесполуфабрикатному варианту.

Определение сроков погашения расходов будущих периодов. В на­стоящее время организации сами устанавливают сроки погашения расходов будущих периодов.

Следует отметить, что в последние годы состав расходов будущих периодов существенно расширен. Помимо традиционно учитываемых на счете 97 «Расходы будущих периодов» расходов на подготовку и освоение производства, расходов по ремонту основных средств и т.п., на этом счете стали учитывать расходы на приобретение ли­цензий на срок до одного года, затраты на рекламу и др. В настоя-

время счет 97 используется не только при формировании себе­стоимости продукции, но и для учета текущих затрат.

Порядок списания расходов будущих периодов на объекты учета и калькулирования зависит прежде всего от вида расходов. Например, расходы по ремонту основных средств, учтенные на счете 97, могут списываться равномерно по месяцам или пропорционально объему продукции по месяцам.

Выбор метода определения выручки от продажи продукции. Организациям разрешено применять любой из двух методов опреде- , ления выручки от продажи продукции для целей налогообложения: . по моменту оплаты отгруженной продукции, выполненных работ

и оказанных услуг;

• по моменту отгрузки продукции и предъявления платежных до­кументов покупателю (заказчику) или транспортной организации. Следует отметить, что метод продажи продукции организация вы­бирает только для целей налогообложения.

В бухгалтерском учете продукция считается проданной по мере ее отгрузки, поскольку с момента отгрузки продукции право собствен­ности на нее переходит к покупателю. Вместе с тем в бухгалтерском учете возникает необходимость по-разному отражать задолженность перед бюджетом по НДС.

При продаже продукции по методу «отгрузки» задолженность пе­ред бюджетом возникает сразу после отгрузки продукции покупате­лям. Поэтому начисленная сумма НДС отражается по дебету счета 90 «Продажи» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

При продаже продукции по методу «оплаты» задолженность перед бюджетом по НДС возникает только после оплаты отгруженной продук­ции. Поэтому начисление НДС оформляется двумя проводками:

• по отгруженной продукции - дебет счета 90 «Продажи» и кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

• по оплаченной продукции - дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредит счета 68 «Расчеты по нало­гам и сборам».

В международной учетной практике используют, как правило, вто­
рой метод учета продажи продукции (по моменту отгрузки) в соот­
ветствии с принципом признания расходов и доходов по методу на­
числения, требующего временного соотношения между доходами |
и расходами. При первом же методе возникае^'временное несоответ­
ствие между доходами и расходами.

Признание момента продажи по работам долгосрочного ха­рактера, В строительных, научных, проектных, геологических и дру­гих организациях, выполняющих работы долгосрочного характера, момент продажи может быть определен по законченным работам или по отдельным этапам этих работ.

В первом случае учет продажи продукции в указанных оргац_и циях осуществляется по одному из указанных вариантов продажи п ^Э дукции, работ, услуг.

При выборе варианта признания момента продажи по отдельны этапам выполненных работ организации используют счет 46 «Вьщол ненные этапы по незавершенным работам».

Выбор способа распределения косвенных расходов между отдель­ными объектами учета и калькулирования. Способы распределения косвенных расходов зависят прежде всего от их вида, технологичес­ких, организационных и ряда других особенностей предприятий. Так косвенные расходы нецелесообразно распределять между объектами учета и калькулирования пропорционально оплате труда работников если уровень механизации труда существенно различается по отдель­ным производствам, цехам, участкам, бригадам.

Выбор того или иного способа распределения косвенных расхо­дов направлен на обеспечение более точного исчисления себестои­мости отдельных видов продукции, работ, услуг.

Если организация является многопрофильной и осуществляет не­сколько видов деятельности, то общепроизводственные и общехозяй­ственные расходы целесообразно распределять по видам деятельно­сти пропорционально суммам выручки, полученным от каждого вида деятельности.

Выбор метода учета затрат на производство и калькулирова­ния себестоимости продукции. В организациях применяют позаказ-ный, попередельный и попроцессный (простой) методы учета затрат и калькулирования фактической себестоимости продукции. В качестве методов калькулирования могут применяться нормативный метод и метод «директ-костинг». Особенности применения указанных ме­тодов, их преимущества и недостатки рссмотрены в главе 24.

Следует отметить, что в организациях могут применяться не один, а несколько или даже все методы учета затрат на производство и каль­кулирования себестоимости продукции.

Например, в крупных организациях в основном производстве может приме­няться попередельный метод; учет затрат по ремонтным работам осуществляет­ся, как правило, по позаказному методу; во вспомогательных производствах, вы­рабатывающих один или несколько однородных видов продукции (котельная, элек-троцех), применяется попроцессный метод.

Создание резервов

Организации могут создавать различные резервы для оплаты пред­стоящих расходов. Перечень создаваемых резервов указан в п. 16.7. Порядок создания и использования резервов должен быть отражен в учетной политике организации.

Выбор варианта учета доходов и расходов от сдачи имущества в аренду

В соответствии с ПБУ 9/99 и ПБУ10/99 доходы и расходы от сда­чи имущества в аренду могут учитываться в составе:

1) доходов и расходов от обычных видов деятельности;

2) операционных доходов и расходов.

При первом варианте сдача имущества в аренду признается обыч­ным видом деятельности, и поэтому расходы по этой деятельности учитываются на счетах учета производственных затрат (20, 26, 44 и Др-)> а доходы - на счете учета выручки (90).

При втором варианте сдача имущества в аренду не является пред­метом деятельности, и поэтому доходы и расходы от сдачи имуще­ства в аренду учитывают на счете 91 «Прочие доходы и расходы» в составе операционных доходов и расходов.

Выбор варианта учета долговых ценных бумаг. Положением по учету финансовых вложений (24) установлено, что финансовые вло­жения принимаются к учету в сумме фактических затрат для инвес­тора. Вместе с тем по долговым ценным бумагам разрешено разницу между суммой фактических затрат на приобретение ценных бумаг и номинальной их стоимостью в течение срока их обращения равно­мерно, по мере начисления причитающегося по ним дохода, относить на финансовые результаты у коммерческой организации, или увели­чение расходов у некоммерческих организаций, или уменьшение фи­нансирования (фондов) у бюджетных организаций.

Кроме того, по долговым ценным бумагам организации могут со­ставлять расчеты их оценки по дисконтированной стоимости без осу­ществления записей в бухгалтерском учете.

Выбор способа оценки ценных бумаг при их выбытии. Ценные бумаги при их выбытии могут оцениваться по:

• первоначальной стоимости каждой единицы учета;

• средней первоначальной стоимости;

• способу ФИФО.

Выбор варианта принятия государственной помощи к учету. ПБУ 13/2000 предусматривает два варианта принятия бюджетных средств к учету:

• по мере фактического поступления бюджетных средств;

• как возникновение задолженности.

При первом варианте поступившие денежные средства и имущество отражают по дебету счетов учета денежных средств и имущества (51, 55, 08, 10 и др.) и кредиту счета 86 «Целевое финансирование».

При втором варианте выделение бюджетных средств отражают как возникновение задолженности по дебету счета 76 «Расчеты с раз-

ными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 86 «Целевое ф_и. нансирование».

Фактическое поступление бюджетных средств отражают по дебету счетов учета денежных средств и имущества (51, 55, 08, 10 и др) с кредита счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

В бухгалтерской отчетности организации подлежит раскрытию как минимум следующая информация в отношении государственной помощи:

• характер и величина бюджетных средств, признанных в бухгал­терском учете в отчетном году;

• назначение и величина бюджетных кредитов;

• характер прочих форм государственной помощи, от которых орга­низация получает экономические выгоды;

• невыполнение на отчетную дату условия предоставления бюджет­ных средств и связанные с ними условные обязательства и активы. Выбор способа списания коммерческих расходов. В соответствии

с п. 9 ПБУ 10/99 расходы по продаже товаров, продукции, работ

и услуг можно списывать двумя способами:

• распределяя между проданными и непроданными товарами, про­дукцией, работами, услугами;

• включая всю сумму расходов по продаже в себестоимость про­данных товаров, продукции, работ, услуг в отчетном периоде. Выбор способа учета долгосрочной задолженности, В соответ­ствии с п. 6 ПБУ 15/01 организация-заемщик может долгосрочную задолженность по кредитам и займам:

1) оставлять в составе долгосрочной задолженности;

2) переводить в краткосрочную задолженность.

При выборе второго варианта перевод долгосрочной задолженно­сти в краткосрочную осуществляется в момент, когда по условиям договора займа или кредита до возврата основной суммы долга ос­тается 365 дней.

Отражение процентов, дисконта по причитающимся к опла­те векселям, облигациям и иным выданным заемным обязатель­ствам. Указанные расходы в соответствии с п. 18 ПБУ 15/01 могут учитываться в составе:

• операционных расходов;

• расходов будущих периодов с последующим равномерным вклю­чением в состав операционных расходов. Принятие решения о создании резервов сомнительных долгов.

Организация вправе:

• создавать резервы по сомнительным долгам;

• не создавать указанные резервы.

19.3. Выбор техники, формы и организации бухгалтерского учета

Разработка рабочего плана счетов. Организация самостоятельно разрабатывает рабочий план счетов на основе утвержденного плана. Она вправе из всей совокупности синтетических счетов выбрать действитель­но необходимые для себя, вводить (с разрешения Минфина РФ) новые синтетические счета, используя свободные коды счетов.

На основе системы субсчетов, предусмотренной утвержденным Пла­ном счетов и Инструкцией по применению Плана счетов, организации определяют перечень используемых субсчетов, при необходимости объе­диняя, исключая или добавляя новые субсчета, а также полную номен­клатуру аналитических счетов и их кодовые обозначения.

Выбор формы бухгалтерского учета. Организация самостоятель­но выбирает форму учета (журнально-ордерная, мемориально-ордер­ная, упрощенная, машинно-ориентированная), перечень применяемых учетных регистров, их построение, последовательность и способы записи в них.

Организация бухгалтерского учета. Организация самостоятельно выбирает организационное построение бухгалтерии. Кроме того, бух­галтерский учет и отчетность могут осуществляться специализирован­ной организацией или соответствующим специалистом на договорных началах. Организация может выделить на отдельный баланс свои про­изводства и хозяйства, а также филиалы, представительства, отделения и другие обособленные подразделения, входящие в состав предприятия. В организациях малого бизнеса, не имеющих в штате кассира, его обязанности могут выполняться главным бухгалтером или другим ра­ботником по письменному распоряжению руководителя организации. Определение количества и сроков проведения инвентаризации имущества и обязательств. При проведении обязательных инвен­таризаций для составления годовой отчетности организациям предо­ставлено право проводить инвентаризацию основных средств один раз в три года, библиотечных фондов - один раз в пять лет. В райо­нах, расположенных на Крайнем Севере и приравненных к нему ме­стностях, инвентаризация товаров, сырья и материалов может прово­диться в период их наименьших остатков. Количество не обязатель­ных для инвентаризации в отчетном году основных средств, даты проведения инвентаризаций, перечень имущества и обязательств, про­веряемых при каждой из них, устанавливаются самой организацией. Система внутрипроизводственного учета, отчетности и кон­троля. Организации самостоятельно разрабатывают систему внутри-Производственного учета, отчетности и контроля, исходя из особен­ностей функционирования и требований управления производством и реализацией продукции.

19.4. Раскрытие учетной политики

Организация должна раскрывать избранные при формировани учетной политики способы ведения бухгалтерского учета, существен но влияющие на оценку и принятие решения пользователей бухгал­терской отчетности.

Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания о применении которых заинтересованными пользо­вателями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения, движения денежных средств или финансо­вых результатов деятельности организации.

К способам ведения бухгалтерского учета, принятым при форми­ровании учетной политики организации и подлежащим раскрытию в бухгалтерской отчетности, относятся способы амортизации основ­ных средств, нематериальных и иных активов, оценки производствен­ных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой про­дукции, признания прибыли от продажи продукции, товаров, работ, услуг и другие существенные способы.

Состав и содержание подлежащей раскрытию в бухгалтерской отчетности информации об учетной политике организации по конк­ретным вопросам бухгалтерского учета устанавливаются соответству­ющими положениями по бухгалтерскому учету или законодательны­ми актами и постановлениями Правительства Российской Федерации.

В случае публикации бухгалтерской отчетности не в полном объе­ме информация об учетной политике подлежит раскрытию как минимум в части, непосредственно относящейся к опубликованным материалам.

Если учетная политика организации сформирована исходя из до­пущений, предусмотренных ПБУ 1/98, то эти допущения могут не рас­крываться в бухгалтерской отчетности.

Если при формировании учетной политики организации исходят из допущений, отличных от предусмотренных ПБУ 1/98, то такие до­пущения вместе с причинами их применения должны быть подроб­но раскрыты в бухгалтерской отчетности.

Если при подготовке бухгалтерской отчетности имеется значитель­ная неопределенность в отношении событий и условий, которые мо­гут породить существенные сомнения в применимости допущения непрерывности деятельности, то организация должна указать на та­кую неопределенность и однозначно описать, с чем она связана.

Существенные способы ведения бухгалтерского учета подлежат раскрытию в пояснительной записке, входящей в состав бухгалтер­ской отчетности организации за отчетный год.

Промежуточная бухгалтерская отчетность может не содержать ин­формацию об учетной политике организации, если в последней не про­изошло изменений со времени составления годовой бухгалтерской от­четности за предшествующий год, раскрывшей учетную политику.

Изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать су­щественное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты организации, подлежат обособлен­ному раскрытию в бухгалтерской отчетности. Информация о них долж­на включать причину изменения учетной политики; оценку последствий изменений в денежном выражении (в отношении отчетного года и каж­дого иного периода, данные за который включены в бухгалтерскую от­четность за отчетный год); указание на то, что включенные в бухгал­терскую отчетность за отчетный год соответствующие данные перио­дов, предшествующие отчетному, скорректированы.

Изменения учетной политики на год, следующий за отчетным, от­ражаются в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности орга­низации.

19.5. Вопросы и задания

1. Что такое учетная политика организации?

2. На какие показатели деятельности организации учетная поли­тика может оказать существенное влияние?

3. Исходя из каких допущений и требований формируется учет­ная политика?

4. Какие факторы нужно учитывать при разработке приказа по учетной политике?

5. Назовите основные элементы учетной политики по основным средствам.

6. Может ли учетная политика изменяться в течение отчетного года?

7. Какие элементы учетной политики по материально-производ­ственным запасам отражают в приказе по учетной политике?

8. Перечислите основные элементы учетной политики по учету затрат по производству и калькулированию себестоимости продукции.

9. Укажите преимущества и недостатки порядка списания обще­хозяйственных расходов на:

• счета учета затрат на производство;

• на счет 90 «Продажи».

10. В какой оценке учитывают и отражают в бухгалтерском ба-I лансе: | • готовую продукцию;

• товары отгруженные; • ,.•;_:'* незавершенное производство?

l II. Назовите основные методы учета затрат на производство , f и калькулирования себестоимости продукции.

12. Каковы способы списания коммерческих расходов?

13. Каков порядок раскрытия учетной политики?

Глава 20 Учет на малом предприятии

20.1. Критерии отнесения предприятия к категории малых предприятий

В соответствии с Федеральным законом «О государственной под-держке малого предпринимательства в Российской Федерации» под субъектами малого предпринимательства (малыми предприятиями) понимаются коммерческие организации, в уставном капитале кото­рых доля участия Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, общественных и религиозных организаций или объеди­нений, благотворительных и иных фондов не превышает 25%, доля, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не яв­ляющимся субъектами малого предпринимательства, не превышает 25% и в которых средняя численность работников за отчетный пери­од не превышает следующих предельных уровней:

• в промышленности, строительстве и на транспорте - 100 чело­век;

• в сельском хозяйстве и научно-технической сфере - 60 человек;

• в оптовой торговле - 50 человек;

• в розничной торговле и бытовом обслуживании населения -30 человек;

• в остальных отраслях и при осуществлении других видов деятель­ности - 50 человек.

Таким образом, для отнесения предприятия к малому нужно при­нимать во внимание два критерия: численность работников и учас­тие других организаций в уставном капитале предприятия.

В международной практике для отнесения соответствующих объектов к малым предприятиям используют три показателя: числен­ность работников (обычно до 50 человек), объем продажи продукции и балансовую стоимость имущества.

Под субъектами малого предпринимательства понимаются также физические лица, занимающиеся предпринимательской деятельнос­тью без образования юридического лица.

Малые предприятия, осуществляющие несколько видов деятель­ности, относятся к таковым по критериям того вида деятельности, доля которого является наибольшей в годовом объеме оборота или годовом объема прибыли.

Указанный закон несколько изменил порядок начисления ускорен­ной амортизации на малых предприятиях. Они вправе применять ус-

коренную амортизацию основных производственных фондов с отне­сением затрат на издержки производства, в два раза превышающие лормы, которые установлены для соответствующих видов основных средств.

Наряду с ускоренной амортизацией малые предприятия вправе дополнительно списывать в качестве амортизационных отчислений до 50% от первоначальной стоимости основных фондов со сроком службы более трех лет.

В случае прекращения деятельности малого предприятия до ис­течения одного года с момента ввода его в действие суммы дополни­тельно начисленной амортизации подлежат восстановлению за счет увеличения балансовой прибыли (дебет счета 02 «Амортизация ос­новных средств», кредит счета 99 «Прибыли и убытки»).

В соответствии с законом кредитование малых предприятий осу­ществляется на льготных условиях с полной или частичной компен­сацией кредитным организациям соответствующей разницы за счет фондов поддержки малого предпринимательства.

Законом предусмотрено, что статистическая и бухгалтерская отчет­ность представляется малыми предприятиями в утвержденном Прави­тельством Российской Федерации порядке, который предусматривает упрощение процедуры и форм отчетности. Они должны содержать в ос­новном информацию, необходимую для налогообложения.

20.2. Особенности ведения бухгалтерского учета на малых предприятиях

В соответствии с Типовыми рекомендациями по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства ма­лым предприятиям рекомендуется вести учет по единой журнально-ордерной форме учета для предприятий, утвержденной письмом Мин­фина СССР от 08.03.69 г. № 63, и для небольших предприятий, ут­вержденной письмом Минфина СССР от 06.06.60 г. № 176. На малых предприятиях, имеющих незначительное количество хозяйственных операций (как правило, не более 300 в месяц), учет может осуществ­ляться по упрощенной форме учета.

Малое предприятие само выбирает форму бухгалтерского учета исходя из потребности своего производства и управления, их слож­ности и численности работающих. При этом малое предприятие мо­жет приспосабливать применяемые учетные регистры к специфике своей работы при соблюдении основных принципов ведения учета.

При учете производственных ресурсов, затрат на производство ^продукции и калькулировании себестоимости продукции малые пред-Приятия руководствуются отраслевыми указаниями, разработанными

министерствами и ведомствами на основе типовых по согласованы с Минфином РФ для предприятий подведомственных отраслей.

Для организации учета по упрощенной форме учета малым пред приятиям рекомендуется составить на основе типового Плана счето рабочий план счетов (приведен далее).

РАБОЧИЙ ПЛАН СЧЕТОВ МАЛЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ

В связи с переходом на сокращенный план счетов малым пред­приятиям рекомендуется внести ряд изменений в общепринятый по­рядок учета производственных ресурсов, затрат на производство про­дукции и финансовых результатов.

На счете 01 «Основные средства» рекомендуется обособленно учитывать нематериальные активы. Амортизация нематериальных активов учитывается обособленно на счете 02 «Амортизация основ­ных средств».

Выбывающие основные средства списываются со счета 01 «Ос­новные средства» в дебет счета 02 «Амортизация основных средств». Расходы, связанные с выбытием основных средств, а также недоамор-тизированная часть основных средств списываются в дебет счета 90 «Продажи». В случае продажи основных средств их остаточная сто­имость и расходы по продаже списываются в дебет счета 90 «Прода­жи». Выручка от продажи учитывается по кредиту счета 90.

Все производственные запасы на малых предприятиях рекомен­дуется учитывать на одном синтетическом счете 10 «Материалы».

Все затраты на производство продукции, выполнение работ и ока­зание услуг на малых предприятиях рекомендуется учитывать на счете 20 «Основное производство». При этом затраты на проведение всех видов ремонтов основных производственных средств включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) по соответствующим ста­тьям затрат (материалы, заработная плата и др.).

Если ремонтные работы выполняются подрядным способом, то затраты на ремонт рекомендуется включать в состав общехозяйствен­ных расходов.

При кассовом методе учета доходов и расходов затраты, связан­ные с производством и реализацией продукции (работ, услуг), отра­жаются на счете 20 «Основное производство» только в части опла­ченных материальных ценностей, услуг, выплаченной оплаты труда, начисленных амортизационных отчислений и других оплаченных зат­рат. Фактическая себестоимость отгруженных (проданных) ценностей (работ, услуг) отражается обособленно на дебете счета 41 «Товары» до момента поступления денежных средств.