УДК 620.2 ББК 30.609 А 73 4 44 21 страница

Под регистрацией понимают упорядоченное и последовательное отражение хозяйственных операций и других экономически значимых событий в первичных документах и учетных регистрах.

Обобщение информации означает ее анализ, подготовку и интер­претацию. В процессе анализа информации определяют состав ин­формации, представляемой пользователям, круг пользователей, вза­имосвязь между различными показателями деятельности организации, зависимость показателей от экономически значимых событий и си­туаций. Процесс подготовки и интерпретации информации предусмат­ривает представление логически связанной плановой, учетной и иной информации, включающей по необходимости аналитические и про­гнозные заключения.

Подготовленная информация представляется пользователям в виде отчетов табличного, графического и текстового формата.

Основная цель управленческого учета - представление руководи­телям и специалистам организации и структурных подразделений пла­новой, фактической и прогнозной информации о деятельности орга­низации и внешнем окружении для обеспечения возможности при­нятия обоснованных управленческих решений.

Основными пользователями информации управленческого учета являются высшее руководство организации, руководители структур­ных подразделений и специалисты.

Высшее руководство формирует стратегические цели управления организацией, оно получает:

• интегрированные управленческие отчеты о результатах производ­ственной, финансовой и инвестиционной деятельности организа­ции и ее основных структурных подразделений за прошедший отчетный период и на конкретный период времени;

• материалы анализа влияния внутренних и внешних факторов на результаты деятельности организации и ее основных структурных подразделений;

• плановые и прогнозные показатели на предстоящий период.

Руководители структурных подразделений формируют оперативную стратегию реализации долгосрочных целей развития организации. Они получают управленческие отчеты о деятельности подразделений на кон­кретный момент времени, результаты их аналитической обработки, пла­новую и прогнозную информацию о подразделении, а также информа­цию о смежных подразделениях и контрагентах.

Специалисты получают информацию в пределах своей компетен­ции о деятельности организации и ее структурных подразделений, а также прогнозы внутренних и внешних факторов, оказывающих вли­яние на результаты хозяйственной деятельности.

Основные задачи управленческого учета:

• учет надичия и движения материальных, финансовых и трудовых

£, ресурсов и представление информации по ним менеджерам;

j)f учет затрат и доходов и отклонений по ним от установленных

|| норм, стандартов и смет по организации в целом, структурным I подразделениям, центрам ответственности, группам изделий, тех-

fT нологическим решениям и другим позициям;

исчисление различных показателей фактической себестоимости продукции (работ, услуг) и отклонений от нормативных и плано-вых показателей (полной производственной себестоимости, не-полной производственной себестоимости, полной себестоимости

! реализованной продукции, себестоимости реализованной продук-ции по зонам реализации и др.);

f определение финансовых результатов деятельности отдельных

Г- структурных подразделений по центрам ответственности, новым ' технологическим решениям, реализованным изделиям, выполнен-

| ным работам и услугам и другим позициям;

|* контроль и анализ финансово-хозяйственной деятельности орга-низации, ее структурных подразделений и других центров ответ-

;• ственности;

[' планирование финансово-хозяйственной деятельности организа-ции в целом, ее структурных подразделений и других центров от-

> ветственности;

•• прогнозирование и оценка прогноза (представление заключения >• о воздействии ожидаемых в будущем событий на основе анализа прошлых событий и их количественная оценка для целей плани­рования);

• составление управленческой отчетности и ее представление уп­равленческому персоналу и специалистам для управления произ­водством и принятия решений на перспективу.

21А Сравнительная характеристика финансового и управленческого учета

Для сравнительной характеристики финансового и управленчес­кого учета необходимо выяснить сходство и различие этим подсис­тем бухгалтерского учета (в табл. 21.1).

Таблица 21. \ СРАВНЕНИЕ ФИНАНСОВОГО И УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Окончание табл. 21.1

1. Цель ведения учета. Цель ведения финансового учета - фор­мирование полной и достоверной информации о деятельности орга­низации и ее имущественном положении, необходимой для:

• составления бухгалтерской отчетности;

• осуществления контроля за целесообразностью и законностью хозяйственных операций и наличием и использованием производ­ственных ресурсов;

• предотвращения отрицательных результатов хозяйственной дея­тельности и выявления внутрихозяйственных резервов обеспече­ния финансовой устойчивости организации. Следует подчеркнуть, что в приведенном определении цели финансового учета данная цель определена применительно к организации в целом (а не к структурным подразделениям). Кроме того, следует иметь в виду, что основными потребителями бухгалтерской отчетности являют­ся внешние пользователи.

Цель управленческого учета - формирование и представление информации управленческому персоналу организации и ее структур­ных подразделений, необходимой для планирования, контроля и уп­равления деятельностью организации и ее структурных подразделе­ний.

2. Основные пользователи информации. Основными потребите­лями информации финансового учета являются внешние пользовате­ли - органы государственного управления (налоговые, статистичес­кие, казначейство и др.), банки, кредиторы, инвесторы (в том числе физические лица) и др.

В управленческом учете потребителями информации являютс работники управленческого персонала организации и ее структур^," подразделений, специалисты, а также непосредственные исполните ли, для которых установлены лимиты и нормативы по соответствую щим расходам.

3. Обязательность ведения учета. Ведение финансового учета установлено законодательством (в России - Федеральным законом «о бухгалтерском учете»). Управленческий учет вводится и осуществля­ется по решению администрации организации; он не обязателен и может не осуществляться.

4. Объекты учета и отчетности. В финансовом учете инфор^ мация формируется и отражается в отчетности в целом по организа­ции. В некоторых случаях отчеты о доходах и расходах составляют­ся по отраслям и видам деятельности.

В управленческом учете информация формируется и отражается в отчетность по структурным подразделениям, центрам ответствен­ности, видам деятельности, отдельным изделиям, новым технологи­ческим решениям и другим позициям.

5. Способы ведения учета. В финансовом учете обязательно ис­пользуются все элементы метода бухгалтерского учета — докумен­тация и инвентаризация, оценка и калькуляция, счета и двойная за­пись, бухгалтерский баланс и отчетность.

В управленческом учете могут использоваться указанные элементы бухгалтерского учета (в том числе документация и двойная запись), но не в обязательном порядке. Кроме того, в управленческом учете широ­ко используются количественные методы (методы элементарной мате­матики, математической статистики и теории вероятностей, математи­ческого программирования, эвристические методы и др.).

6. Правила ведения учета. Финансовый учет и составление от­четности должны осуществляться в соответствии с общепринятыми принципами и правилами. В России эти правила установлены зако­нодательством.

В управленческом учете правила ведения учета и составление от­четности устанавливаются самими организациями.

7. Используемые измерители. В финансовом учете используют­ся натуральные, трудовые и денежные измерители. При этом исполь­зование денежного измерителя в национальной валюте является обя­зательным. Операции в иностранной валюте приводятся к националь,-ной валюте.

В управленческом учете наряду с использованием указанных из­мерителей широко используются специфические измерители произ­веденной продукции и выполненных работ - машино-час, человеко-час и др.

486 !

В планировании и прогнозировании принимается во внимание поведение национальной валюты, поэтому в расчетах на перспекти­ву используют понятия «будущий рубль», «будущий доллар» и т.п.

8. Способы группировки расходов. В финансовом учете расходы группируют и учитывают в обязательном порядке по элементам зат­рат. В России перечень расходов по элементам затрат установлен ПБУ Ю/99 «Расходы организации», а для целей налогообложения - гла­вой 25 НК РФ. Для калькулирования себестоимости продукции в фи­нансовом учете учет расходов можно осуществлять по статьям каль­куляции, перечень которых устанавливается организацией самостоя­тельно.

В управленческом учете учет расходов осуществляется по стать­ям калькуляции. Учет расходов по элементам затрат не ведется.

9. Степень точности информации, В финансовом учете и от­четности должна отражаться достоверная, документально обоснован­ная информация.

В управленческом учете допускаются приблизительные и пример­ные оценки. Вместе с тем по ряду показателей администрация тре­бует представления достоверных сведений.

10. Временной период. В финансовом учете информация пред­ставляется за прошедший отчетный период (месяц, квартал, год). Она носит «исторический» характер.

В управленческом учете в зависимости от целевой установки ин­формация представляется за истекший, настоящий и будущий перио­ды. Одно из основных требований, предъявляемых к информации уп­равленческого учета, - ее своевременность.

11. Периодичность представления отчетности. Финансовая отчетность составляется за месяц, квартал и год.

Отчетность в управленческом учете составляется, как правило, за более короткие промежутки времени - за месяц, декаду, неделю, день, смену.

12. Сроки представления отчетности. Финансовая отчетность представляется пользователям через несколько недель или месяцев. В России квартальная отчетность представляется в течение 30 дней по окончании квартала, а годовая - в течение 90 дней по окончании года, если иные сроки не предусмотрены законодательством.

В управленческом учете отчеты представляются в течение несколь­ких дней по окончании отчетного месяца, по ежедневным отчетам -на следующее утро, а в ряде случаев — немедленно.

13. Ответственность за достоверность и своевременность представления учетных и отчетных данных. В финансовом учете ответственность за достоверность и своевременность представления Учетных и отчетных данных предусмотрена законодательством.

По учетным и отчетным данным управленческого учета ответ ственность обычно не предусматривается. Вместе с тем данные уп равленческого учета могут стать основой для привлечения менедж_е. ров к ответственности за его управленческие решения или поступки

14. Доступность отчетных данных. Данные финансовой отчет­ности доступны для внутренних и внешних пользователей. В России акционерные общества открытого типа, банки и другие кредитные организации, страховые организации, биржи, инвестиционные фон­ды обязаны публиковать бухгалтерскую отчетность не позднее 1 июня года, следующего за отчетным. Фонды социального назначения и ряд других организаций обязаны публиковать квартальную бухгалтерскую отчетность.

Данные управленческой отчетности являются коммерческой тай­ной.

15. Регулирующий орган. Основным регулирующим органом по финансовому учету является Минфин РФ, а по управленческому учету (на уровне рекомендаций) — Минэкономразвития России.

Приказом Минэкономразвития России от 11.03.2002 г. № 63 при этом министерстве создан Экспертно-консультативный совет по воп­росам управленческого учета. Обеспечение деятельности данного Совета, а также координация работ департаментов Министерства в области развития управленческого учета возложена на Департамент регулирования предпринимательской деятельности и развития корпо­ративного управления.

Несмотря на приведенные отличия, в финансовом и управленчес­ком учете имеется много общего:

• основная часть данных первичного учета используется и в финан­совом, и в управленческом учете. Различие состоит лишь в том, что в финансовом учете используются записи всех документаль­но-оформленных хозяйственных операций, а в управленческом учете - основная часть этих операций. Вместе с тем в управлен­ческом учете широко используются нормативные, плановые и дру­гие показатели;

• учет затрат и калькулирование себестоимости продукции осуще­
ствляется как в финансовом, так и управленческом учете. (В Рос­
сии конечный финансовый результат производственной деятель­
ности организации определяют только способом сопоставления
себестоимости продукции и выручки ог-ее продажи.) При этом в
финансовом учете определяется себестоимость всей производ­
ственной продукции и ее основных видов в целом по организа­
ции. В управленческом учете исчисляют различные показатели
себестоимости (по отдельным производствам, видам, технологи­
ческим решениям, зонам реализации и т.п.); ||

11
488 ' 1

способы и приемы, составляющие в совокупности метод бухгал­терского учета (документация и инвентаризация, оценка и каль­куляция, счета и двойная запись, бухгалтерский баланс и отчет­ность) применяют как в финансовом, так и управленческом уче­те. Различие состоит в степени их применения (в управленческом учете они не строго обязательны), а также в том, что в управлен­ческом учете широко применяются количественные методы. Сравнение финансового, управленческого и налогового учета при­ведено на рис. 21.1.

финансовый учет управленческий учет налоговый учет

Рис. 21.1. Составные части финансового, управленческого и налогового учета: 1 - данные первичного документально обоснованного уче­та; 2 - данные Главной книги и других учетных регистров; 3 - данные финансовой (бухгалтерской) отчетности; 4 - плано­вые, нормативные и другие внеучетные данные; 5 - данные уп­равленческой отчетности; 6 - данные учетных регистров нало­гового учета; 7 - данные налоговой отчетности

21.5. Организация управленческого учета

Под организацией управленческого учета понимают систему ус­ловий и элементов построения учетного процесса с целью получения достоверной и своевременной информации о хозяйственной деятель­ности организации, осуществления контроля за рациональным ис­пользованием производственных ресурсов и управления производ­ственной деятельностью.

Ответственность за организацию управленческого учета в орга­низациях несут руководители организаций. В зависимости от объема учетной работы они могут:

фу учредить службу управленческого учета как структурное подраз-|| деление, возглавляемое соответствующим руководителем; |К ввести в штат бухгалтерии должности специалистов по управлен­ческому учету (бухгалтеров-аналитиков).

Для обеспечения рациональной организации управленческого уче­та большое значение имеет разработка плана его организации.

План организации управленческого учета состоит из следующих элементов: план документации и документооборота; план счетов и их корреспонденции; план отчетности; план технического оформления Учета; план организации труда работников, занимающихся управлен­ческим учетом.

При составлении плана документации и документооборота ис­пользуют соответствующие разделы плана организации финансово­го учета (п. 4.4), дополняя их первичными документами, используе. мыми только в управленческом учете.

При разработке плана счетов для управленческого учета необ­ходимо иметь в виду, что действующий в настоящее время План сче­тов бухгалтерского учета, утвержденный приказом Минфина РФ _от 31.10.2001 г. № 94н, позволяет осуществлять учет затрат на произ­водство и калькулирование себестоимости продукции одновременно для целей финансового и управленческого учета. При этом допуска­ется использование однокруговой (монистической) и двухкруговой (дуалистической) систем учета производственных затрат.

Однокруговая система учета затрат может осуществляться без ис­пользования и с использованием системы счетов управленческого учета.

При первом варианте для целей управления информация финан­сового учета группируется в специальных регистрах, которые могут дополняться расчетными и другими данными.

При втором варианте для обеспечения взаимосвязи между финан­совым и управленческим учетом следует использовать для учета рас­ходов по элементам затрат счета 30 «Материальные затраты», 31 «Зат­раты на оплату труда», 32 «Отчисления на социальные нужды», 33 «Амортизация», 34 «Прочие затраты». Учтенные на этих счетах расходы по окончании месяца списывают на счет 37 «Отражение общих затрат», а со счета 37 — в дебет счетов 20 «Основное произ­водство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизвод­ственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслужи­вающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу». Одно-круговую систему учета затрат целесообразно применять в некрупных и средних организациях, поскольку она основана на использовании одинаковых оценок в финансовом и управленческом учете и вслед­ствие этого ограничены возможности контроля затрат.

Двухкруговую систему учета затрат целесообразно использовать в крупных организациях. При данной системе финансовый и управ­ленческий учет имеют самостоятельные планы счетов. Возможно так­же выделение для управленческого учета обособленных счетов.

Для согласования данных финансового и управленческого учета используют переходные и зеркальные счета. Переходные счета обес­печивают перенос информации из финансового учета — в управлен­ческий и из управленческого учета в финансовый, а зеркальные сче­та - численное согласование данных финансового и управленческо­го учета и выявление возможных расхождений.

Планы отчетности и технического оформления составляют на основе этих планов в финансовом учете. В них добавляют формы от-

_четов и средства регистрации информации, используемые в управлен­ческом учете,

В плане организации труда работников службы управленчес­кого учета определяются структура аппарата данной службы, ее штат, дается должностная характеристика каждому работнику, намечаются мероприятия по повышению квалификации, составляются графики учетных работ.

В средних и крупных организациях в состав службы управленчес-, кого учета можно включить следующие группы (отделы, бюро, секто­ры): планирования, материальная, учета затрат труда и его оплаты, произ­водственно-калькуляционная, учета продажи продукции, аналитическая.

Общая схема структуры службы управленческого учета средних и крупных организаций представлена на рис. 21.1.

Рис. 21.2. Структура службы управленческого учета

Группа планирования составляет главный бюджет, охватываю­щий основную деятельность организации, бюджеты структурных под­разделений организации и другие частные бюджеты (бюджеты про­даж, закупок, производственный и т.п.), операционный бюджет, ко­торый детализирует посредством частных бюджетов статьи доходов и расходов и представляется в виде прогноза прибылей и убытков, финансовый бюджет, прогнозирующий денежные потоки организации на планируемый период, специальные бюджеты для отдельных видов деятельности или программ (социального развития, научно-исследо­вательских работ и т.п.).

Материальная группа выполняет следующие функции: ' осуществляет выбор поставщиков материальных ресурсов, конт­роль за их поступлением, хранением и использованием; * разрабатывает нормы расхода сырья и материалов на осуществ­ление производственной деятельности, нормы наличия сырья и материалов на складах;

' принимает участие в выборе и разработке форм первичных доку­ментов и учетных регистров для учета поступления, наличия и от­пуска всех видов сырья и материалов;

• разрабатывает формы отчетов о расходе сырья и материалов;

• осуществляет выбор цен для оприходования и расхода сырья и м_а

териалов.

Группа учета затрат труда и ег,о оплаты занимается норм_и. рованием труда, определяет расценки для оплаты труда, ведет уц_ет затрат труда по установленным объектам учета, контролирует исполь­зование фонда заработной платы, принимает участие в разработке форм первичных документов, учетных регистров и отчетов по труду и заработной плате.

Производственно-калькуляционная группа определяет перечень центров затрат и центров ответственности, устанавливает статьи затрат по каждому центру затрат, разрабатывает формы учетных регистров и отчетов по затратам и выпуску продукции, осуществляет калькулиро­вание себестоимости продукции по центрам затрат и организации в це­лом и контроль за эффективным использованием производственных ре­сурсов.

Группа учета продажи продукции определяет порядок учета выпуска и продажи продукции, состав покупателей, исчисляет фак­тические затраты по продаже продукции, себестоимость проданной продукции по ее видам, зонам продажи, разрабатывает формы отче­тов по продаже продукции, выявляет прибыль и рентабельность по продаже отдельных видов продукции, структурным подразделениям, организации в целом.

Аналитическая группа анализирует эффективность деятельнос­ти по каждому центру затрат, структурному подразделению и орга­низации в целом, выявляет резервы повышения эффективности ис­пользования всех видов ресурсов по всем подразделениям организа­ции и организации в целом, принимает участие в разработке бюджетов организации (совместно с группой планирования).

При решении вопросов в области управленческого учета следует иметь в виду, что перечисленные в п. 1.7 нормативные документы раз­работаны применительно к финансовому учету; об управленческом учете в них не упоминается. Вместе с тем многие положения указан­ных документов можно использовать и в управленческом учете.

Например, первичные документы в управленческом учете целесообразно со­ставлять в соответствии с требованиями Федерального закона «О бухгалтерском учете» (п. 2 ст. 9). К управленческому учету в полной мере следует отнести п. 4 ст. 10 Закона, объявляющий коммерческой тайной содержание учетных регист­ров и внутренней отчетности.

ПБУ также целесообразно использовать в управленческом учете, хотя в отличие от финансового учета они для него не являются обя­зательными.

21.6. Вопросы и задания

1. Дайте определение сущности управленческого учета.

2. Какая информация формируется в управленческом учете?

3. Назовите основные отличительные признаки финансового и управленческого учета?

4. Каковы задачи управленческого учета?

5. Что является общим для финансового и управленческого учета?

6. Нужно ли вводить управленческий учет в организации, где вы работаете или учитесь?

7. Нужно ли вводить элементы управленческого учета по коман­дировочным расходам, расходам на телефонные переговоры и т.п.?

8. Каковы предпосылки введения управленческого учета?

9. Какие измерители используются в управленческом учете?

10. Разрешается ли организации не вести управленческий учет?

11. Какова публичность учетных и отчетных данных финансово­го и управленческого учета?

12. Каковы различия составных частей финансового, управленчес­кого и налогового учета?

13. Назовите примерную структуру службы управленческого учета.

14. Можно ли применять План счетов бухгалтерского учета от 31 октября 2000 г. для ведения финансового и управленческого учета?

15. Изложите сущность однокруговой системы учета затрат.

Глава 22

Учет затрат на производство продукции по статьям калькуляции

22.1. Учет затрат и калькулирование в системе управления себестоимостью продукции. Задачи учета затрат на производство

Себестоимость продукции - это выраженные в денежной фор­ме затраты на ее производство и реализацию. В условиях перехода к рыночной экономике себестоимость продукции является важнейшим показателем производственно-хозяйственной деятельности организа­ций. Исчисление этого показателя необходимо для оценки выполне­ния плана по данному показателю и его динамики; определения рен­табельности производства и отдельных видов продукции; осуществ­ления внутрипроизводственного хозрасчета; выявления резервов снижения себестоимости продукции; определения цен на продукцию; исчисления национального дохода в масштабах страны; расчета эко­номической эффективности внедрения новой техники, технологии, организационно-технических мероприятий; обоснования решения о производстве новых видов продукции и снятия с производства ус­таревших.