Общие принципы функционирования системы международных стандартов финансовой отчетности

Переход к рыночным отношениям, включение российской экономики в мирохозяйственные отношения выдвинули в чис­ло актуальных вопрос совершенствования бухгалтерского уче­та и его приближения к международным стандартам финансо­вой отчетности.

На Западе считают, что бухгалтерский учет и отчетность в России не отвечают международным стандартам, концепциям, постулатам и принципам бухгалтерского учета, принятым в странах с развитой рыночной экономикой. В то же время в мире трудно найти хотя бы одну страну, которая построила свою на­циональную систему бухгалтерского учета, основываясь пол­ностью только на международных стандартах. Чаще всего это компромисс между международными стандартами бухгалтер­ского учета и особенностями национальных бухгалтерских школ тех стран, представители которых участвуют в разработ­ке международных стандартов.

В последние годы среди специалистов в области учета и аудита бытуют различные мнения по поводу использования международных стандартов в бухгалтерском учете России. Их можно условно разделить на три направления:

v первое - рекомендовать целиком и полностью использова­ние международных стандартов в бухгалтерском учете;

v второе - отказаться вообще от использования международ­ных стандартов и разработать только свои национальные, российские;

v третье - разработать российские стандарты путем приспо­собления международных стандартов к национальным бух­галтерским требованиям.

На наш взгляд, последнее мнение более правильно по сле­дующим соображениям.

Во-первых, следует принять во внимание национальные традиции, накопленный положительный опыт бывшего СССР и России в организации и ведении бухгалтерского учета, а также нормативные документы, не противоречащие международным стандартам учета.

Во-вторых, в настоящее время, пока в России не построен капитализм и она находится на стадии перехода от одного типа экономики к другому, переносить и использовать категории ка­питализма (в том числе и стандарты) в России очень трудно.

Следовательно, при разработке стандартов бухгалтерского учета в России необходимо учитывать специфику переходного периода, формирования новой финансовой и денежно-кредит­ной системы, особенности налогообложения, структурные со­отношения различных форм собственности, состояние эконо­мики страны и т.д.

Межведомственная правительственная комиссия по рефор­мированию бухгалтерского учета и финансовой отчетности во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой от­четности подготовила ряд стандартов.

В последние годы часть из них опубликована в виде поло­жений. В частности, в качестве примеров можно привести Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтер­ской отчетности в РФ, Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации», Положение по учету ос­новных средств, Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов», Поло­жение по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты», Положение по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности», Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» и «Расходы организации» и т.д.

Комитет международных стандартов финансовой отчетно­сти (КМСФО) является независимым органом частного сектора, цель которого состоит в унификации принципов бухгалтерско­го учета. Комитет был основан в 1973 г. ведущими профессио­нальными бухгалтерскими организациями Австралии, Кана­ды, Франции, Германии, Японии, Мексики, Голландии, Вели­кобритании, Ирландии и США. С 1983 г. членами КМСФО стали все бухгалтерские организации - члены Международной федерации бухгалтеров (МФБ). В настоящее время в работу КМСФО вовлечены и другие организации во многих странах мира, не являющихся членами КМСФО, но применяющих Ме­ждународные стандарты финансовой отчетности.

Штаб правления КМСФО размещается в Лондоне и воз­главляется Генеральным секретарем. В 1995 г. при штабе КМСФО учрежден высший международный консультатив­ный Совет, в который вошли выдающиеся деятели, занимаю­щие высокие положения в бухгалтерском учете, бизнесе, и другие пользователи финансовых отчетов. Роль этого Совета заключается в обеспечении принятия международных стан­дартов бухгалтерского учета и повышении доверия к работе КМСФО.

Доходная часть бюджета КМСФО образуется за счет взносов международных профессиональных организаций, крупней­ших аудиторских компаний и транснациональных корпора­ций, а также выручки от продажи публикаций и разработок комитета.

В настоящее время фактически действуют 39 международ­ных стандартов в финансовой отчетности.

Таким образом, международные стандарты финансовой от­четности - это свод правил, методов, терминов и процедур бух­галтерского учета, разработанных высокопрофессиональны­ми международными организациями и носящих рекоменда­тельный характер.

Международные стандарты финансовой отчетности - это правила, устанавливающие требования к признанию, оценке и раскрытию финансово-хозяйственной операций для составления финансовых отчетов компаний во всем мире. Стандарты обеспечивают сопоставимость бухгалтерской документации между компаниями в общемировом масштабе, а также являются условием доступности отчетной информации для внешних пользователей.

Необходимо отметить, что Международные стандарты финансовой отчетности представляют собой свод компромиссных и достаточно общих вариантов ведения учета. МСФО носят рекомендательный характер, т.е. не являются обязательными для принятия. На их основе в национальных учетных системах могут быть разработаны национальные стандарты с более детализированной регламентацией учета определенных объектов. Тем не менее, одной из целей Комитета МСФО является создание готовых схем учета для внедрения в странах, которые еще не имеют адекватных систем учета.

Система международных стандартов финансовой отчетности охватывает все основные вопросы, связанные с составлением финансовой отчетности предприятиями и организациями.

Составление финансовой отчетности по международным стандартам предполагает соблюдение основополагающих правил, которые определяют общий подход к подготовке и представлению финансовых отчетов. Представляется целесообразным рассмотреть эти правила, поскольку это поможет получить общее представление о принципиальной основе применения международных стандартов.

Прежде всего необходимо отметить, что применение Международных стандартов финансовой отчетности базируется на двух принципах: непрерывности деятельности и начисления. Рассмотрим их более подробно.

Принцип непрерывности деятельности предполагает, что предприятие действует и будет продолжать действовать в обозримом будущем (по крайней мере, в течение 1 года). Отсюда следует, что предприятие не имеет ни намерения, ни необходимости ликвидировать или сокращать масштабы своей деятельности. Поэтому активы предприятия отражаются по первоначальной стоимости без учета ликвидационных расходов. Если же существует такое намерение или необходимость, то финансовая отчетность должна констатировать этот факт в следующем порядке:

· отражать оценку имущества по ликвидационной стоимости;

· производить списание активов, которые не могут быть получены в полном объеме;

· осуществлять начисление обязательств в связи с прерыванием договоров и экономическими санкциями.

Принцип начисления исходит из того, что доходы и расходы предприятия отражаются по мере их возникновения, а не по мере фактического получения или выплаты денежных средств или их эквивалентов. Таким образом, этот принцип предполагает:

· признание результата операции по мере ее совершения;

· отражение операций в отчетности того периода, в котором они были осуществлены;

· формирование информации об обязательствах к оплате и обязательствах к получению, а не только о фактически произведенных и полученных платежах.

Реализация принципа обеспечивает признание доходов и расходов по мере возникновения экономических выгод и потребления ресурсов. Финансовые отчеты, подготовленные на основе принципа начисления, информируют пользователей не только о прошлых сделках, включающих оплату и поступление денежных средств, но и о будущих обязательствах заплатить денежные средства и будущих поступлениях денежных ресурсов. Принцип начисления дает возможность прогнозировать влияние совершенных операций на финансовое положение.

Существует также качественные критерии информации, содержащейся в финансовых отчетах, которые призваны делать информацию полезной для пользователей. Это такие критерии, как прозрачность, значимость, достоверность и сопоставимость.

Прозрачность (понятность) является основным качеством информации, так как предполагает ее быстрое восприятие пользователями. Однако пользователи в свою очередь должны иметь достаточные знания в области ведения бизнеса и бухгалтерского учета.

Значимость. Информация должна быть значимой для принятия решений пользователями. Она имеет это качество, когда влияет на принятие экономических решений, помогая оценить прошлые, настоящие или будущие события. Значимость информации определяется ее существенностью, своевременностью и рациональностью. Информация считается существенной , если ее отсутствие или искаженное представление могут повлиять на экономические решения пользователей. Информация своевременна в том случае, когда она не способствует задержке в принятии адекватных экономических решений. Рациональной информацию можно назвать тогда, когда выгода от ее получения превышает стоимость ее обеспечения. Оценка выгоды и затрат, как правило, определяется на основе профессионального суждения, например, дальнейшее обеспечение информацией кредиторов может сократить расходы по займам.

Достоверность. Информация достоверна в том случае, когда она не имеет значимых ошибок и объективна. Достоверная информация отвечает следующим требованиям:

v полное представление - информация должна полностью отражать факты хозяйственной деятельности. Например, баланс должен полностью представлять все сделки, которые приводят к возникновению активов и обязательств;

v преобладание сущности над формой - информация должна принимать во внимание не столько юридическую форму сделок и иных фактов хозяйственной деятельности, сколько их экономическую сущность. Например, по договору аренды предприятие может передать актив другой стороне таким образом, что документально юридическое право собственности передается, в т о время как за предприятием оставлено право пользования будущим экономическим эффектом, включенным в актив. В этом случае отчет о продаже не будет полностью отражать регистрируемую сделку;

v нейтральность - информация должна быть нейтральной в целях обеспечения ее надежности. Финансовые отчеты не являются нейтральными, если информация в них представлена таким образом, что позволяет достичь заранее определенных результатов. Иными словами, информация в отчетах не должна быть сфабрикованной, а должна отражать только те факты, которые реально имели место. Она должна быть свободной от односторонности при принятии решений заинтересованными пользователями с целью получения предопределенных результатов;

v осмотрительность - это соблюдение в процессе принятия решений достаточной меры осторожности в оценке активов и пассивов. При этом предполагается, что актив или доход не преувеличены, а обязательства и затраты не занижены. Это означает, что признание доходов происходит только при условии фактического получения выгоды или при наличии высокой степени уверенности в ее получении, а признание расходов и потерь происходит по мере появления реальной возможности их возникновения.

Сопоставимость. Информация, содержащаяся в финансовой отчетности организации, должна быть сопоставимой во времени и сравнимой с информацией других предприятий, чтобы идентифицировать тенденции в его финансовом положении и результаты деятельности. Поэтому измерение и отражение всех хозяйственных операций должно проводится последовательно, в соответствии с выбранной учетной политикой. Данный принцип вовсе не означает единообразия. Однако для обеспечения сопоставимости данных необходимо знать учетную политику, ее изменения и последствия этих изменений с точки зрения финансовых результатов в течение текущего периода и за ряд лет.

На практике часто необходимо найти оптимальное сочетание всех качественных характеристик, исходя из потребностей пользователей и приоритетов самих предприятий. Относительная важность характеристик определяется на основании профессиональной оценки специалистов.

Все перечисленные принципы мировой практики учета нашли отражение в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной Минфином РФ в 1998 г.

Разумеется, в ближайшее время максимально использовать международные стандарты финансовой отчетности в бухгал­терском учете России, по всей вероятности, трудно, но стре­миться к этому надо. В конечном итоге внедрение международ­ных стандартов финансовой отчетности в России приведет к совершенствованию и реформированию действующей системы бухгалтерского учета на всех его уровнях.

Состав и содержание бухгалтерской (финансовой) отчетности

При рассмотрении бухгалтерской отчетности следует ру­ководствоваться Федеральным законом «О бухгалтерском учете», Положением по ведению бухгалтерского учета и бух­галтерской отчетности в Российской Федерации от 29 июля 1988 г. № 34н, Положением по бухгалтерскому учету «Бух­галтерская отчетность организаций» от 6 июля 1999 г. № 43н, Положением «О формах бухгалтерской отчетности организа­ций», «Указаниями об объеме и форме бухгалтерской отчет­ности», «Указаниями о порядке составления и представле­ния бухгалтерской отчетности», утвержденными приказом Минфина РФ от 13 января 2000 г. № 4н, Методическими ре­комендациями о порядке формирования показателей бухгал­терской отчетности организации - приказ Минфина РФот 28 июня 2000 г. № 60н.

Бухгалтерская отчетность - единая система данных об имущественном и финансовом положении предприятия (орга­низации) и о результатах его хозяйственной деятельности, со­ставляемая на основе данных бухгалтерского учета по уста­новленным формам.

Бухгалтерская отчетность организаций (кроме бюджетных и страховых организаций и банков) состоит из:

v бухгалтерского баланса;

v отчета о прибылях и убытках;

v пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, включающих: отчет об изменениях капитала, отчет о движении денежных средств, приложение к бухгалтерскому балансу, пояснительную записку и другие формы отчетов, предусмотренные нормативными актами;

v аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязатель­ному аудиту.

Все эти формы утверждаются Министерством финансов Рос­сийской Федерации. Другие органы, уполномоченные на регу­лирование бухгалтерского учета, могут в пределах своей компе­тенции разрабатывать формы бухгалтерской отчетности и инструкции о порядке их заполнения, не противоречащие нор­мативным правовым актам Минфина РФ.

При составлении бухгалтерской отчетности необходимо:

v соблюдение в течение отчетного года принятой учетной политики отражения хозяйственных операций и оценки иму­щества и обязательств, исходя из порядка, установленного законодательством;

v достоверное и полное представление информации об имущественном и финансовом положении организации, а также о финансовых результатах ее деятельности;

v обеспечить нейтральность информации; данное требова­ние является элементом принципа надежности информации и предусматривает отражение в отчетности только нейтральной, т.е. непредвзятой информации. Отчетность не может быть использована в интересах одних групп пользователей с целью достижения ими выгодных для себя результатов;

v включение показателей деятельности филиалов, представительств и иных подразделений, в том числе выделенных на отдельные балансы;

v исходить из данных унифицированных форм первичной учет­ ной документации синтетического и аналитического учета;

v чтобы данные вступительного баланса соответствовали по­казателям утвержденного заключительного баланса за пе­риод, предшествующий отчетному. В случае изменений вступительного баланса следует объяснить причины такого изменения;

v всякое исправление ошибок обязательно подтверждать под­писью лиц, их осуществляющих, с указанием даты исправ­ления;

v составление его на русском языке и в валюте Российской Федерации;

v подписание руководителем и главным бухгалтером (бухгалтером) организации. Если учет в организациях осуществляется на договорных началах специализированной организа­цией или специалистом, то обязательна подпись лица, ведущего учет.

Содержание и формы бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, других отчетов и приложений применя­ются последовательно от одного отчетного периода к другому. В бухгалтерской отчетности данные по числовым показателям приводятся минимум за два года - отчетный и предшествую­щий отчетному. При несопоставимости с данными за отчет­ный период они подлежат корректировке, исходя из правил, установленных нормативными актами. Данные, подвергшие­ся корректировке, обязательно отражаются в пояснительной записке вместе с указанием причин, вызвавших эту корректи­ровку.

В бухгалтерской отчетности после ее утверждения возмож­но изменение данных, в которых были обнаружены искаже­ния, но зачет между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и убытков, кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен правилами, установленными нормативными актами, недопустим.

Организации по результатам своей хозяйственной деятель­ности составляют месячную, квартальную и годовую бухгал­терскую отчетность. При этом месячная и квартальная бухгал­терская отчетность является промежуточной.

Отчетный год для всех организаций - с 1 января по 31 декаб­ря календарного года включительно. Первый отчетный год для создаваемых организаций считается с даты их государственной регистрации по 31 декабря; для организаций, созданных после 1 октября, - с даты государственной регистрации по 31 декабря следующего года включительно.

Организации, за исключением бюджетных, в обязатель­ном порядке представляют годовую и квартальную отчет­ность:

• участникам или собственникам их имущества;

• территориальным органам государственной статистики по месту их регистрации;

• другим органам исполнительной власти, банкам, финансовым органам налоговой инспекции и иным пользователям, на которые в соответствии с действующим законодательст­вом Российской Федерации возложена проверка отдельных сторон деятельности организации и получение соответст­вующей отчетности.

Государственные и муниципальные унитарные организа­ции представляют бухгалтерскую отчетность органам, упол­номоченным управлять государственным имуществом. Ор­ганизации обязаны представлять бухгалтерскую отчетность в указанные адреса бесплатно по одному экземпляру. Все они, за исключением бюджетных, представляют кварталь­ную бухгалтерскую отчетность в течение 30 дней по оконча­нии квартала, а годовую - в течение 90 дней по окончании года, если иное не предусмотрено законодательством Рос­сийской Федерации. При этом годовая бухгалтерская отчет­ность должна представляться не ранее 60 дней после оконча­ния отчетного года. Годовая и квартальная бухгалтерская отчетность до представления в вышеуказанные адреса рас­сматривается и утверждается в порядке, установленном уч­редительными документами. При наличии технических воз­можностей бухгалтерская отчетность может быть представ­лена на дискете или ином машинном носителе отчетной ин­формации.

Бюджетные организации представляют месячную, квар­тальную и годовую бухгалтерскую отчетность вышестоящему органу в установленные им сроки.

Датой представления бухгалтерской отчетности для одногородней организации считается день фактической пере­дачи ее по принадлежности, а для иногородней - дата ее поч­тового отправления. В тех случаях, когда дата представле­ния отчетности совпадает с выходным (нерабочим) днем, срок представления отчетности переносится на следующий за ним первый рабочий день. Организации публикуют бух­галтерскую отчетность и итоговую часть аудиторского за­ключения, если это предусмотрено законодательством Рос­сии. Публикация производится не позднее 1 июня года, сле­дующего за отчетным, в газетах, журналах либо путем рас­пространения среди пользователей брошюр, буклетов и дру­гих изданий. Организации, включая дочерние и зависимые общества (если таковые имеются), составляют сводную бух­галтерскую отчетность в порядке, устанавливаемом Минфи­ном РФ, которая подписывается руководителем и главным бухгалтером.

Министерства и другие федеральные органы исполнитель­ной власти РФ составляют сводную годовую бухгалтерскую от­четность по унитарным организациям и отдельно по акционер­ным обществам (товариществам), часть акций (долей вклада) которых находится в федеральной собственности (независимо от размера доли).

Министерства и ведомства РФ представляют сводную годовую бухгалтерскую отчетность по подведомственным им организациям Министерству финансов РФ, Мини­стерству экономики и развития торговли РФ и Государ­ственному комитету РФ по статистике в следующие сро­ки:

v по унитарным организациям - не позднее 25 апреля года, следующего за отчетным;

v по акционерным обществам (товариществам), часть акций (долей, вкладов) которых закреплена в федеральной собствен­ности (независимо от размера доли) - не позднее 1 августа года, следующего за отчетным.

Сводная годовая бухгалтерская отчетность объединения юридических лиц, созданного на добровольных началах, пред­ставляется в порядке и в сроки, предусмотренные в учредитель­ных документах объединения, если иное не установлено зако­нодательством РФ.

Министерства и иные органы исполнительной власти представляют сводную месячную, квартальную и годовую бухгалтерскую отчетность об исполнении смет расходов ор­ганизаций, состоящих на бюджете, соответственно Мини­стерству финансов РФ и финансовым органам в установлен­ные ими сроки.

Сводная бухгалтерская отчетность подписывается руково­дителем и главным бухгалтером.