Позаказный способ калькулирования себестоимости продукции

Позаказный способ калькулирования себестоимости продукции получил свое название в связи с тем, что объектом калькулирования выступает производственный заказ открываемый на изделие (небольшую группу изделий), отдельную работу или услугу. Как правило, каждый заказ предназначен для отдельного заказчика, потребителя, получателя, а количество продукции (изделий) для каждого заказа известно заранее. Фактическая себестоимость изделий, изготовляемых по заказу, определяется только после его выполнения. Для ежемесячного определения фактической себестоимости продукции производственные заказы должны, как правил выдаваться на такое количество единиц изделий, которое намечается выпустить течение месяца. При изготовлении крупных изделий с длительным технологически циклом производства производственные заказы могут выдаваться не на изделие в целом а на отдельные его агрегаты и узлы.

После установления центра затрат первого уровня определяют центр затрат второго и последующего уровней, при этом менеджеры последующих уровней могут нести от­ветственность и за затраты предшествующим уровней.

При отнесении расходов к контролируемым и неконтролируемым необходимо учитывать уровни управления и время возникновения расходов. Существенность первого фактора заключается в том, что расходы могут быть неконтролируемыми на одном уровне и контролируемыми на другом. Второй фактор времени также влияет на контролируемость отдельных затрат.

После выбора центра затрат по каждому?. из них составляют смету затрат по контролируемым затратам. Прямые расходы учи­тываются на основании первичных докумен­тов, в которых проставляется шифр затрат.

Косвенные расходы по центрам затрат де­лятся на 2 вида: 1) непосредственно относящиеся к данному центру затрат 2) распределяемые из других центров затрат.

Организации могут относить на затраты] центра только те накладные расходы, которые возникают в данном центре. Ставка накладных расходов по таким центрам опре­деляется делением накладных расходов на объем продукции данного центра При этом могут быть использованы показатели выпуска изделий натуральных стоимостей: шиночасы, прямая зар. плата При распре­делении накладных расходов применяют различные ставки и единицы измерения в зависимости от видов накладных расходов.

Эффективность функционирования цен­тра затрат зависит от содержания отчетов. Основными принципами этой отчетности является:

1. включение в отчет только контроли­руемых расходов

2. укрупнение показателей отчетности по мере восхождения от низшего уровня управления к высшему

3. наличие в отчетности информации об отклонениях позволяющей реализовать принцип управления по отклонениям.

Если отклонения не превышают 5%, то менеджеру высшего уровня нет необходимо­сти контролировать отдельные расходы центров ответственности. Если же отклоне­ния превышают 5% по расходам, то предос­тавляется дополнительная информация ме­неджерам. На основании этой информации принимается решение.

Центром прибыли могут быть отдельные цеха, пр-ва, отделы сбыта, руководители которых являются ответственными как по затратам, так и по доходам. Основным от­четным документом является: отчет о при­былях и убытках, содержание которого зави­сит от включаемых в отчет показателей при­были, (валовая прибыль, прибыль от продаж, прибыль до налогообложения, чистая при­быль, маржинальный доход.

При составлении отчета по прибыли от обычных видов деятельности включают показатели об операционных (доходы от выбытия имущества, вклады в уставные капиталы др. организаций, аренда активов организации, платежи в бюджет по налогу на имущество), внереализационных доходах и расходах (штрафы, пени, неустойки, при­быль прошлых лет, курсовые разницы ва­лют, благотворительность) и сумме налога на прибыль. Детализация доходов и расхо­дов в отчете о прибыли позволяет контроли­ровать величину этих показателей и анали­зировать прибыль предприятия.

Центры инвестиций - это структурные единицы самого высокого уровня в крупных организациях. Для оценки деятельности этих центров используются следующие показате­ли: прибыль, рентабельность активов, оста­точная прибыль, экономическая добавленная стоимость. Отчеты по центрам инвестиций часто бывают несопоставимы из-за различий в объемах производства и величины активов в целом.

В центрах дохода контролируется вели­чина объема выручки от продажи продукции и иные доходы (отдел маркетинга).

При сдаче продукции (изделий) заказчику или на склад частями до окончания заказа в целом сдаваемая продукция (изделия) оце­нивается по плановой или фактической себе­стоимости однородных изделий, выпускав­шихся ранее, с учетом изменений в их кон­струкции и технологии, а также с учетом условий производства.

Позаказный способ применяется:

при единичном или мелкосерийном производстве продукции либо при выполне­нии работ (оказании услуг), особенно при условии, что продукция, производимая по каждому заказу, если не уникальна, то хотя бы существенно отличается от продукции других заказов;

при производстве сложных и круп­ных продуктов (изделий);

при производстве с длительным тех­нологическим циклом.

Примерами позаказного производства яв­ляются тяжелое машиностроение, судо­строение, самолетостроение, строительство, наука и интеллектуальные услуги (аудит, консультирование), типографский и изда­тельский бизнес, мебельная промышлен­ность, ремонтные услуги и др.

Себестоимость единицы продукции опре­деляется как результат деления накопленной по отдельному заказу суммы затрат на коли­чество единиц продукции, изготовленной по данному заказу. Поэтому принципиальной особенностью позаказного метода является формирование объема затрат по каждому завершенному заказу, а не за промежуток времени.

Логическим завершением учетного про­цесса позаказным методом является получе­ние информации о финансовом результате реализации каждого конкретного заказа.

Все затраты относятся к незавершенному производству вплоть до окончания заказа. При частичном выполнении заказов и их сдаче выпуск оценивают по фактической себестоимости ранее выполненных заказов с учетом изменений в их конструкции, техно­логии, условиях производства. К недостат­кам данного способа учета затрат и калькулирования себестоимости продукции следует отнести отсутствие оперативного контроля за уровнем затрат, сложность и громоздкость инвентаризации незавершенного производ­ства.

Попередельный (попроцессный) способ калькулирования себестоимости продук­цииПопередельный метод учета применяется на предприятиях с однородной по исходному материалу и характеру обработки массовой продукцией, при которой преобладают фи­зико-химические и термические производст­венные процессы и с превращением сырья.

Как правило, краткого технологическо­го процесса или ряда последовательных производственных процессов, каждый из которых или группа которых составляет отдельные самостоятельные переделы (фага, стадии) производства (например, в химиче­ской и металлургической отраслях промыш­ленности, ряде отраслей лесной, легкой и пищевой промышленности и др.). Попере­дельный метод учета применяется также в производствах с комплексным использованием сырья.

Способ получил название попередельного (попроцессного) в связи с тем, что объектом калькулирования выступает передел или некоторый процесс. При этом под переделом (процессом) понимается законченная часть технологического процесса, которая завершается выпуском промежуточного или окончательного продукта (полуфабриката I или готового изделия). Выделение каждого промежуточного продукта осуществляется при условии, что он имеет собственное на­правление использования, а значит, может быть реализован на сторону.

Попередельный метод характерен:

для массовых производств, в которых готовая продукция производится путем обработки исходного сырья (заготовок) на нескольких этапах (переделах, процессах), следующих последовательно друг за другом. При этом часть продукции проходит все предусмотренные этапы и реализуется в качестве конечного продукта переработки,

другие части могут пройти только то или иное количество начальных этапов и будут

реализованы в качестве промежуточных продуктов;

для производства достаточно однородной продукции; в случае недлительного технологического цикла; при условии, что весь процесс производства может быть разбит на постоянно повторяющиеся операции.

Попередельная (попроцессная) калькуля­ция затрат характерна для производств, где изделия переходят от одного подразделения (процесса) к другому, пока изделие не будет изготовлено полностью. Каждое производст­венное подразделение осуществляет какую-либо часть общего процесса производства и передает изделие после этой операции в следующее подразделение, где оно обраба­тывается на следующей операции. После завершения производства изделие отправля­ется на склад готовой продукции. Классиче­скими примерами попередельного производства являются химическая промышленность, нефтепереработка, металлургия, текстиль­ная, цементная, лакокрасочная, пищевая,

стекольная промышленность. Достаточно эф­фективно попередельный учет может ис­пользоваться в крупносерийном машиностроении (например, в автомобилестроении). Параллельно процессу производства (от передела к переделу) идет и процесс накоп­ления затрат (путем суммирования затрат по каждому переделу, на котором побывало изделие). Поэтому принципиальной особен­ностью попередельного метода является формирование объема затрат по каждому завершенному процессу (переделу) или за промежуток времени. Для организации раз­дельного учета на счете учета затрат по каж­дому процессу (переделу) открывается от­дельный субсчет. Себестоимость единицы продукции передела определяется как ре­зультат деления накопленной за период : времени или за время выполнения процесса (передела) суммы затрат на количество еди­ниц продукции, изготовленной за рассмат­риваемый период времени или на рассмат­риваемом процессе (переделе).

Себестоимость единицы готовой продук­ции — это сумма себестоимости единиц продукции всех тех переделов, на которых обрабатывалось данное готовое изделие. При этом аналитический учет в разрезе отдель­ных процессов (переделов) на счетах учета готовой продукции и продаж уже невозмо­жен. Таким образом, нельзя получить ин­формацию о финансовом результате каждого конкретного процесса (передела), но этого и не требуется, так как в отличие от позаказного учета реализации подлежит результат выполнения не отдельного процесса (пере­дела), а их совокупности в том или ином сочетании. Что же касается финансового результата от реализации продукции по заказу (то есть по отдельной сделке, договору, то он формируется на базе условия, согласно которому себестоимость данных реализованных продуктов (изделий) прини­мается равной средней себестоимости всех продуктов (изделий), произведенных за дан­ный период.

В качестве объекта калькулирования мо­гут быть приняты как отдельные виды, так и группы продукции, объединенные по при­знаку однородности сырья и материалов, выработки на одном и том же оборудовании, сложности производства и обработки, одно­родности назначения и т.д. При этом расхо­ды могут учитываться по цеху (переделу, фазе, стадии) в целом, а себестоимость от­дельных видов продукции, включенных в калькуляционную группу, — исчисляться с помощью экономически обоснованных ме­тодов.

Сложность при попередельном методе калькулирования заключается в оценке стоимости незавершенного производства. Если при позаказном методе стоимость незавершенного

производства определяется путем суммирования затрат по всем неза­конченным заказам, то при попередельном методе исчислить сумму затрат по всем незавершенным переделам не достаточно. Необходимо включить в объем незавершен­ного производства сумму затрат по завер­шенным переделам, относящуюся к продук­ции, для которой пройденные переделы не являются полным производственным цик­лом.

Попроцессный методформирования се­бестоимости может быть реализован в двух вариантах — полуфабрикатном и бесполуфабрикатном.

Бесполуфабрикатный вариант предусмат­ривает систематизацию собственных затрат по каждому цеху, отражение передачи полу­фабрикатов из одного производственного подразделения в другое только в оператив­ном учете и без включения себестоимости полуфабрикатов, принятых в обработку из других цехов. В бухгалтерских документах движение полуфабрикатов не отражают. Их движение от одного передела к другому контролируют по данным оперативного учета движения полуфабрикатов в натураль­ном выражении, который ведут в цехах. В этом случае себестоимость полуфабрикатов не исчисляется, а рассчитывается себестои­мость только готовой продукций. Тогда затраты каждого цеха списываются в доле участия в выпуске готовой продукции.

Полуфабрикатный вариант основан на калькулировании не только конечной продукции, но и полуфабрикатов собственного производства, отражении их движения внут­ри производства по фактической себестои­мости. При этом варианте движение полу­фабрикатов из цеха в цех оформляют бух­галтерскими проводками и калькулируют себестоимость полуфабрикатов после каждо­го передела.

При применении попередельного метода может быть использован учет выпуска про­дукции по нормативной себестоимости. При этом должно осуществляться обязательное для нормативного учета систематическое выявление отклонений фактических расхо­дов от текущих норм (в отдельных отраслях — от плановой себестоимости), а также выявление изменений этих норм. В первичной документации и в оперативной отчетности должен отражаться (за смену, сутки, декаду и т.д.) не только фактический расходы сырья, основных материалов, полуфабрикатов, технологического топлива, энергии, но и расход их по нормам или составленным на них производственным заданиям (рецепту­рам, смескам и т.д.).

3. Нормативный учет, стандарт-кост и анализ отклонений от нормативных затрат. Измерение и оценка затрат пред­приятия на базе переменных затрат (директ-костинг)

Нормативный метод учета затрат калькулирования себестоимости характерзуется тем, что по каждому виду продукт составляется нормативная калькуляция (по нормам расхода материалов и трудовых :затрат)

Норма - тщательно рассчитанная и заранее установленная величина использованых ресурсов. В основе управленческого учет используются внутриотраслевые нормы.

Нормативные калькуляции используются для определения фактической себестоимости, оценки брака и незавершенного производства. Все отклонения и изменения норм отражаются в нормативных калькуляциях в течении месяца.

Управленческий учет должен быть организован таким образом что все текущие затраты подразделять на расход по нормам отклонение по ним. Этот метод учета затрат характерен для крупносерийных, массовых производств, когда у предприятия существует нормативная база.

Этот метод позволяет анализировать и устанавливать причины появление отклонений по местам их возникновения. Возможномодификации нормативного метода:

1) Полный и неполный учет нормативных затрат. Неполный является менее точным менее трудоемким методом. При этом варианте учета под нормирование попадай лишь прямые затраты и нормативная калькуляция составляется только по ним.

2) Другие упрощенные варианты нормативного метода учета затрат могут основываться на следующих положениях:

1. остатки незавершенного производства при изменении норм не пересчитываются, все изменения норм и отклонения от них относят на себестоимость готовой продукции.

2. при незначительном изменении нор их раздельный учет не ведется, они относятся на отклонения от норм

В начале 20 в. в отечественной практике стала использоваться система «стандарт -кост». Суть системы в отражении отклонений от норм, при этом под нормой подразумевается стандарт, разработанный в организации.

Система «Стандарт -кост» рассматривав будущие затраты. Основная задача систем - учет потерь и отклонений прибыли пре. приятия. Установленные нормы при это нельзя перевыполнить.

Расчет стандартной себестоимости имеет определенный алгоритм: все операции связанные с изготовлением изделий нумеруются затраты сдельных и повременных работ приходится на данное изделие. При расчете стандартных затрат используют стандартные нормы. При этом методе основной кон­трольной процедурой является определение отклонений, которые имеют специфику.

Процесс калькулирования себестоимости в рамках системы «стандарт -кост» имеет определенные схожие положения с отечест­венным нормативным методом. Принципи­альное отличие «стандарт-кост» заключает­ся в том, что при учете затрат, включаемых в себестоимость, вносится то, что должно произойти, т.е. осуществляется предвари­тельное калькулирование нормативной себе­стоимости, а не то, что фактически произош­ло. Возникшие отклонения от норм (стан­дартов) не относятся на издержки производ­ства, а списываются на финансовые резуль­таты. При этом, система «стандарт -кост» рассматривается как универсальная, т.е. нормативная себестоимость может отражать как полные затраты, так и может быть ори­ентирована на калькулирование ограничен­ной себестоимости только в части перемен­ных затрат, как предусмотрено в системе «директ-кост».

Система «директ-кост» основывается на разделении затрат на постоянные и перемен­ные в зависимости от динамики объемов производства, калькулировании ограничен­ной, только в части переменных затрат мар­жинальной себестоимости, которая отражает количество ресурсов потребленных конкретными видами продукции, т.е. индивидуальную себестоимость.

Принципиальное отличие системы «директ -кост» от калькулирования полной себестоимости состоит в отношении к постоянным общепроизводственным расходам. Они, как и общехозяйственные расходы, исключаются из издержек производства, что, в свою очередь, отражается на схеме построения финансового результата (прибыли). В отличие от общепринятой схемы при учете полной себестоимости, в системе «директ-кост» содержатся два финансовых показате­ля - маржинальный доход и операционная прибыль.

Маржинальный доход - это разница меж­ду выручкой от реализации и переменными затратами, Порядок расчета маржинального дохода и операционной прибыли:

Выручка - Переменные затраты = Мар­жинальный доход - Постоянные затраты ° Операционная прибыль.

«Директ -кост» заостряет внимание руко­водителей предприятия на изменении маржинального дохода как по предприятия в

Постоянных расходов на себестоимость кон­кретных изделий или всей суммы на общие издержки предприятия при тенденции роста у цельного веса постоянных расходов.

Использование системы «директ -кост» на предприятии создает следующие преимущества:

• выявляются изделия с большей рента­бельностью для расширения их выпуска;

• проводится эффективная политика цен, появляется возможность использования в конкурентной борьбе с демпинга - продажи товаров по заниженным ценам, нижний предел которых не должен быть меньше общей суммы переменных затрат,

• представляется возможным проконтроли­ровать изменение прибыли, вследствие изменения переменных расходов, цен реа­лизации и структуры выпускаемой про­дукции;

• создаются условия для оперативного кон­троля за величиной постоянных расходов, так как при учете полной себестоимости . часть нераспределенной суммы наклад­ных расходов переходит из одного перио­да в другой и поэтому контроль за ними ослабевает;

• расширяются аналитические возможности учета, происходит процесс тесной интеграции учета и анализа.

Общим для методов калькулирования ограниченной (маржинальной) себестоимости является то, что часть текущих издержек -постоянные общепроизводственные и общехозяйственные расходы, не включают­ся в калькуляционные, а возмещаются общей суммой из выручки (или валовой прибыли)