Учет и распределение накладных расходов

Одним из ключевых вопросов, которые следует решить при ор­ганизации управленческого учета, является вопрос о том, следует ли включать накладные расходы в себестоимость готовой продук­ции? Если да, то как? А если нет, то каким образом обеспечить очевидную для любого бизнеса необходимость покрытия всех рас­ходов?

Ответ на этот вопрос не столь очевиден, как может показаться. Любой пользователь учетной информации интуитивно понимает под себестоимостью сумму, в которую нам обошлось производство того или иного продукта. При этом есть некоторые расходы, кото­рые можно однозначно атрибутировать как понесенные для произ­водства именно этой, конкретной, единицы продукции или иного объекта калькулирования — это прямые (основные) расходы. То, что они входят в себестоимость, сомнений нет. А вот нужно ли учитывать в составе себестоимости прочие расходы, которые не­возможно однозначно соотнести с единицей продукции, — это во­прос, ведь от того, с помощью каких правил мы «припишем» их к продукту, будет зависеть величина себестоимости. Получается, что у одной и той же единицы готовой продукции, лежащей на складе, несколько (вообще говоря, бесконечное множество) себестоимостей. Не логичнее ли включить в понятие «себестоимость» только бесспорные, прямые, затраты? Общераспространенный бухгалтерский подход состоит в том, что так делать неправильно. Стандарты финансовой отчетности требуют включения в оцен­ку запасов незавершенного производства и готовой продукции вместе с прямыми материальными затратами и затратами на опла­ту труда основных производственных рабочих общепроизводст­венных расходов. Сумма этих трех составляющих формирует про­изводственную себестоимость, или затраты на продукт, — катего­рию. Требование включать в оценку запасов вместе с прямыми затратами части косвенных со­держится как в международных, так и большинстве национальных (в том числе российских) стандартов. При этом все непроизвод­ственные затраты (в российской практике речь идет об общехо­зяйственных расходах) считаются затратами периода, их сразу от­носят на финансовый результат этого периода.

С теоретической точки зрения обоснованием этого правила яв­ляется то, что все производственные накладные расходы возника­ют при производстве продукции компании, и, таким образом, каж­дая единица произведенной продукции невозможна без этих рас­ходов. Следовательно, на каждую единицу произведенной продук­ции должна быть начислена некоторая их часть.

Однако четкое соблюдение этого требования при составлении внешней финансовой отчетности приводит к тому, что информа­ция, содержащаяся в такой отчетности, оказывается малополезной

Например, британский стандарт учета запасов (Statement of Standard Accounting Practice, SSAP 9) в отношении материальных запасов и незавершен­ного производства гласит, что «все прямые производственные затраты и наклад­ные расходы должны быть отнесены на продукты, а непроизводственные на­кладные расходы должны фиксироваться как затраты отчетного периода». Рос­сийские профессиональные стандарты не содержат столь же четких формулировок, однако стоит обратиться к ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», как становится ясно, что и у нас принцип тот же — в оценку запасов включаются все затраты, кроме общехозяйственных.

при принятии управленческих решений. Сформированная в соот­ветствии со стандартами финансового или требованиями налогово­го учета себестоимость не дает возможности сравнивать, в частно­сти, доходности отдельных продуктов и сегментов бизнеса. Поэто­му в управленческом учете был разработан, в частности, другой подход, суть которого — в определении себестоимости как суммы лишь переменных затрат. Такой подход к калькуляции получил на­звание Direct Costing, или калькуляция по переменным затратам.

Наиболее распространенный подход к распределению наклад­ных расходов предусматривает двухступенчатую процедуру. На первой ее ступени полные суммы накладных расходов по всем статьям за период (обычно — год) распределяются на производст­венные центры ответственности, а на второй ступени — отнесен­ные на каждый центр ответственности суммы распределяются на продукцию.

Процедура включает в себя несколько действий.

Действие 1. Распределение всех накладных расходов по всем¹ подразделениям согласно выбранным базам распределения.

Действие 2. Перераспределение накладных расходов обслужи­вающих подразделений на производственные подразделения со­гласно выбранным базам распределения.

Действие 3. Расчет ставок распределения накладных расходов для каждого производственного подразделения согласно выбран­ным базам распределения.

Действие 4. Отнесение накладных расходов производствен­ных подразделений на продукты согласно рассчитанным ставкам.

В данном случае два первых действия описывают первую сту­пень процедуры, а два последних — вторую ступень.

Тема: «Маржинальный доход и методы списания постоянных расходов»