Понятие о носителях затрат - видах продукции

Учет накладных расходов при определении себестоимости про­изведенной продукции необходим для двух следующих целей:

-первая цель определяется требованиями финансового учета и связана с необходимостью распределения производствен­ных затрат, понесенных за период, между себестоимостью реализованной продукции и стоимостью запасов. Для нужд финансового учета не требуется точного определения затрат на конкретный объект учета, достаточно разграничить затра­ты на продукт и затраты за период так, чтобы их величины, отраженные в отчетности данного периода, позволяли проде­монстрировать приемлемый уровень прибыли по компании в целом;

- вторая цель состоит в обеспечении руководителей организа­ции информацией, необходимой для принятия управленче­ских решений. И здесь уровень приближения, принятый в финансовом учете, оказывается абсолютно неприемлемым, поскольку не позволяет определить доходности отдельных продуктов.

К сожалению, в практике работы отечественных и зарубежных компаний для принятия решений используется информация, сге­нерированная в системе финансового учета. Сформировавшиеся в середине прошлого века традиции, вероятно, вполне соответствовали существовавшим в то время производствам с ограниченной номенклатурой родственных изде­лий и высокими долями прямых материальных затрат и затрат на оплату труда производственных рабочих. Стандартной базой рас­пределения при таком типе организации производства являлись прямые затраты труда, выраженные в натуральных единицах, или количество отработанного оборудованием времени. Современный бизнес имеет совершенно другую структуру затрат. «Классиче­ских» производств осталось не так много, лидерство принадлежит компаниям, способным обеспечить высокую добавленную стои­мость, а следовательно, несущих высокие накладные расходы.

Диверсификация продуктовых портфелей компаний приводит не только к расширению ассортимента выпускаемой продукции, но и к заметным трудностям в подборе подходящего показателя, который позволил бы сравнить, скажем, изделия и услуги, выпус­каемые одной компанией. В силу принципиальных различий (не только технологического характера) между отдельными видами выпускаемой продукции распределить затраты на базе человеко-часов или станко-часов стало невозможно.

Все эти особенности составляют сложность даже для бухгалте­ров, работающих в системе финансового учета. Для бухгалтера-аналитика же, задачей которого является подготовка информации для принятия управленческих решений, рекомендации «из учеб­ников» становятся просто бесполезными.

Приступая к решению вопроса об организации учета наклад­ных расходов на практике, следует решить несколько ключевых вопросов организации учета затрат в целом.

1. Речь идет в первую очередь о номенклатуре носителей за­трат, мест возникновения затрат и статей калькуляции.

Носителями затрат в классических калькуляционных систе­мах являются конечные продукты (готовые изделия, работы, ус­луги), промежуточные продукты и полуфабрикаты, отдельные де­тали, узлы, группы продуктов, заказы или иные объекты кальку­лирования. Говоря простым языком, носители затрат — это те единицы, для которых считают себестоимость, будь то физическая единица конечной продукции или результат прохождения продук­том отдельного технологического этапа (передела).

Место возникновения затрат — это пространственно или функционально разграниченные сферы деятельности организации, в которых происходит потребление ресурсов, в связи с чем возни­кают затраты, и менеджеры которых несут ответственность за их величину. В качестве мест возникновения затрат обычно рассмат­ривают структурные подразделения организации. При организа­ции учета по центрам ответственности целесообразно соотносить места возникновения затрат с центрами ответственности, хотя это и необязательно.

Статья калькуляции — вид затрат, выделенный в учетно-аналитических целях в процессе отнесения затрат к различным каль­куляционным единицам в рамках каждого конкретного направле­ния учета. Статья калькуляции может быть одноэлементной (на­пример, затраты на оплату простоев) или комплексной (затраты на обучение персонала). Статьи затрат могут выглядеть как более или менее агрегированные в зависимости от того, какое направле­ние учета нас интересует в настоящий момент.

2. Второй вопрос, который следует уяснить, — какие места воз­никновения затрат соответствуют производственным подразделе­ниям, какие — обслуживающим, а какие — непроизводственным.

В производственных подразделениях продукция проходит раз­личные стадии технологической цепочки. Например, к производ­ственным подразделениям завода относятся все основные цеха, в аудиторской фирме производственными подразделениями счи­таются департаменты аудита, консалтинга, оценки, т. е. все, кто не­посредственно работает над проектами клиентов. Без каждого из этих подразделений производство продукции невозможно. При этом необязательно каждая единица каждого наименования продукции должна пройти через все производственные подразде­ления.

Вспомогательные (обслуживающие) подразделения обеспечива­ют функционирование производства, при этом ни один продукт непосредственно через них в ходе своего технологического цикла не проходит. К вспомогательным относят теплоэнергетические,

производства (support centers). складские, ремонтные и т. п. службы предприятия. В аудиторской фирме это будут архив, отдел информационных технологий и др.

Непроизводственные подразделения обеспечивают функциони­рование организации в целом, при этом они не участвуют в произ­водстве самого продукта. К непроизводственным относят админи­стративные, финансовые, социальные и т. п. подразделения пред­приятия.

3. Далее следует решить, каких принципов учета мы будем придерживаться при формировании себестоимости — по полным или по переменным затратам. От решения этого вопроса будет за­висеть отнесение общепроизводственных расходов к затратам на продукт или к периодическим затратам.

Кроме того, решение о внедрении учета по переменным затра­там потребует организации разделения затрат на переменные и постоянные в учетных регистрах, что потребует дополнительных усилий по выделению переменных составляющих в условно-пере­менных статьях затрат. К сожалению, бухгалтерские счета, ис­пользуемые российскими предприятиями для учета косвенных за­трат, совершенно недостаточны для аналитической работы. В этом вопросе наиболее очевидно проявляются преимущества раздель­ной системы ведения финансового и управленческого учета.