КОНТРОЛЬНО-АНАЛИТИЧЕСКАЯ НАПРАВЛЕННОСТЬ НАЛОГОВОГО АДМИНИСТРИРОВАНИЯ

Современная налоговая система должна быть справедливой, эффективной и доступной для понимания. Между тем в последнее десятилетие в Российской Федерации появились тенденции усложнения налогового законодательства, распространения затратных и малоэффективных мер налогового администрирования. В результате неоправданно высокое бремя налогов возлагается на рядовых налогоплательщиков и на производительный сектор экономики в целом, в то время как представители финансово-банковского сектора, сферы биржевой торговли, крупномасштабных международных валютных и кредитно-финансовых операций криминального бизнеса, искушенные в финансовых технологиях и пользующиеся услугами высококвалифицированных консультантов, обеспечили себе на практике налоговый иммунитет. Сложившаяся ситуация актуализирует разработку мероприятий по упрощению системы налогообложения, ликвидации наиболее явных пробелов в законодательстве, позволяющих состоятельным лицам вполне легально уклоняться от выполнения своих налоговых обязательств, по формированию атмосферы доверительных, основанных на взаимопонимании, отношений с рядовыми налогоплательщиками. Налоговая система должна быть адекватна изменениям в хозяйственном механизме, что предполагает создание новых подходов к налоговому администрированию, совершенствование контрольных мероприятий и аналитических приемов, нацеленных на предупреждение, оперативное выявление и своевременное пресечение противоправных действий в налоговой сфере.

Это, в свою очередь, определяет необходимость создания целостного механизма, обеспечивающего организационные основы контрольно-экономических мероприятий, их планирования и проведения. Как центральное звено механизма налогового администрирования следует выделить контрольный модуль, содержание которого схематически представлено на рис.2.4.

Рис. 2.4. Контрольный модуль механизма налогового администрирования

Контроль, как главное содержание работы налоговых органов, пронизывает любое направление их деятельности. Это предопределяет разнообразие тактических целей и задач налогового контроля, к числу которых относятся соблюдение налогового законодательства, проверка правильности исчисления налогов и других обязательных платежей, проверка качества постановки и ведения бухгалтерского учета объектов обложения, обеспечение своевременного и полного внесения в бюджет сумм налогов, причитающихся к уплате.

Теория административного пра­ва, изучающего нормативное регули­рование системы государственного управления, утверждает, что управ­ленческой деятельностью от имени государства могут заниматься толь­ко административные органы. При этом административ­ное отношение основано на нера­венстве сторон и наделение управ­ляющей стороны власт­ными полномочиями, позволяющими добиться исполнения соответствующих обязанностей от другой стороны. С правовой точки зрения далеко не все налоговые правоотношения могут быть отнесе­ны к числу управленческих. Так, отношения по уста­новлению и введению налогов и сборов не классифицируются как уп­равленческие, поскольку они реализуются не в силу наличия ад­министративных полномочий у орга­нов, принимающих акты законода­тельства о налогах и сборах, а в си­лу наличия суверенных прав пуб­личного субъекта — государства. Отношения, возникающие в процес­се взимания налогов и сборов, также не считаются управленческими, по­скольку одной из сторон в этих отношениях опять же выступает пуб­личный субъект - государство, а не орган административной юрисдик­ции. С юридической точки зрения управленческими отношениями признаются действия по осуществлению налогового контроля, по­скольку в них в полной мере реали­зуются административные полномо­чия налоговых контролеров, а также отношения, возникающие при при­влечении к налоговой ответственно­сти лиц, виновных в совершении на­логовых правонарушений.

Важными составляющими процесса налогового администрирования являются налоговые проверки со всеми присущими им процедурами: от выбора объекта до оформления постановления о наложении санкций по их результатам, а также взыскания в бюджет задолженности по налогам и сборам, по пеням и санкциям за нарушения налогового законодательства. Предварительный анализ состава плательщиков на стадии подготовки контрольных мероприятий позволяет выявить потенциальных нарушителей налогового законодательства, сосредоточить контрольные усилия на недобросовестных плательщиков (налоговых агентов), что способствует удешевлению налогового контроля, достижению эффективности контрольно-экономической работы, обеспечению приращения бюджетных доходов.

Следует учитывать, что в соответствии с действующим законодательством налоговые органы несут ответственность за полный и своевременный учет всех налогоплательщиков – юридических лиц, и проведение их документальных проверок по правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов и других платежей не реже одного раза в два года. При этом документальная проверка может не проводиться в этот срок, если налогоплательщик своевременно представляет документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов; если последняя проверка не выявила нарушений налогового законодательства; если увеличение размера имущества или иного объекта налогообложения организаций документально подтверждено; если отсутствуют документы и информация, ставящие под сомнение происхождение средств налогоплательщика или свидетельствующие о наличии нарушений налогового законодательства.

Учетные процедуры в системе контрольно-аналитических мероприятий включают в себя прием, ввод в базу данных и проверку бухгалтерской и налоговой отчетности, иных сведений от налогоплательщиков, а также ведение лицевых счетов, выявление недоимок и переплат, их взаимозачеты, возврат излишне уплаченных сумм, начисление пени, информирование плательщиков о результатах этой работы.

Основные направления аналитической работы налоговых органов сводятся к следующим:

- обобщение практики применения законодательства о налогах и сборах, анализ отчетных и статистических данных, результатов налоговых проверок;

- изучение опыта деятельности налоговых органов зарубежных стран и разработка предложений по его использованию в России;

- подготовка предложений по совершенствованию налоговой политики, организация с этой целью проведения научно - исследовательских работ в области налогообложения;

- обоснование направлений развития и совершенствования налогового законодательства, валютного законодательства и законодательства в области производства и оборота этилового спирта, спиртосодержащей, алкогольной и табачной продукции, а также законодательства о государственной регистрации юридических лиц;

- планирование налоговых поступлений, участие в разработке проектов бюджетов и бюджетов государственных внебюджетных фондов на соответствующий год.

Повышению уровня налоговых поступлений может способствовать как внесение изменений и дополнений в действующее законодательство о налогах и сборах, так и улучшение налогового администрирования. Налоговая реформа должна предусматривать, с одной стороны, снижение налоговой нагрузки и решение наиболее важных для бизнеса вопросов (ликвидация барьеров, препятствующих развитию инвестиций), а с другой стороны, - большую открытость информации о плательщиках и сужение возможностей для уклонения от налогообложения. Переориентация функции налоговой системы с фискальной на стимулирующую позволит без ущерба для экономики в полной мере использовать налоговые рычаги государственного регулирования, создавая предпосылки для экономического роста и притока инвестиций в производственную сферу, что, в свою очередь, позволит создать надежный фундамент для обеспечения стабильных поступлений в казну государства.

Вместе с тем предоставление налоговых льгот нередко вступает в противоречие с принципами справедливости и нейтральности налогообложения, утверждающими необходимость минимизации влияния налогов на внутри- и межотраслевое распределение капиталов и ресурсов. Основной подход при рассмотрении вопроса о применении налоговых льгот в отношении тех или иных отраслей и секторов экономики должен, на наш взгляд, состоять в следующем. Налоговая льгота - это, по сути, форма субсидии, а эффективность субсидий в масштабах экономики достигается лишь при их максимальной концентрации в точках экономического роста. Из этого следует, что в условиях ограниченности материальных и финансовых ресурсов государство должно поддерживать только те предприятия, которые, использовав государственную поддержку и одновременно осуществив на ее основе комплекс организационно-технических мероприятий, способны добиться увеличения объемов и качества выпускаемой продукции, использовать гибкую ценовую политику в соответствии с потребностями внутреннего рынка. Такие предприятия могут стать действительными лидерами макроэкономической стабилизации, способными вытянуть за собой всю цепь сопряженных производств, обеспечивая в дальнейшем наращивание поступлений в бюджет в объеме, превосходящем размер оказанной государственной поддержки.

При этом следует иметь в виду, что применение налоговых льгот в целях стимулирования экономического развития одновременно ведет к усложнению налогового законодательства; у налогоплательщиков появляется стимул перевести свою деятельность под формальные признаки и условия, позволяющие им претендовать на получение незаслуженных или избыточных налоговых льгот. Это обстоятельство усложняет организационные условия налогового контроля, однако при этом проведение контрольных мероприятий не должно отрицательно влиять на хозяйственную деятельность добросовестных налогоплательщиков.

Поэтому современные технологии контрольной деятельности должны основываться на аналитическом обеспечении, что предполагает создание специальных информационных систем. Среди перспективных направлений деятельности в данном аспекте следует выделить создание единого общегосударственного реестра налогоплательщиков-физических лиц, в котором должны учитываться все граждане, начиная с рождения. Такой информационный ресурс в перспективе сможет обеспечивать данными о физических лицах (по документам регистрации рождений, внутреннего и зарубежного паспортов, пенсионного, медицинского страхования) все государственные органы. При реализации этой меры в федеральном масштабе государство получит существенную экономию, граждане - большие удобства, а налоговые органы - новое эффективное средство налогового контроля.

Заслуживает внимания предложение о введении на территории стран СНГ единой формы свидетельства налогоплательщика, содержащей необходимые учетные сведения (адрес и т.п.). Существуют предложения о переводе в ведение налоговых органов кадастра недвижимости и Земельного кадастра, а также единого депозитария ценных бумаг предприятий, прошедших листинг фондовой биржи. В качестве обоснования указанного предложения выделяется обеспечение пользователей указанных реестров надежной информацией при решении вопросов уклонения от уплаты налогов в этой сфере.

Аналитические приемы обобщения собранной в процессе контрольной деятельности налоговых администраций информации призваны способствовать росту уровня налоговых поступлений. Вместе с тем, аналитическая деятельность налоговых органов современной России активно развивается в течение лишь нескольких последних лет. Среди актуальных направлений аналитической деятельности налоговых органов можно выделить следующие:

1) Анализ состояния и тенденций изменения налоговой базы, имеющий цель экономически обосновать перспективные прогнозы уровня налоговых поступлений

2) Анализ финансового положения налогоплательщиков, позволяющий не только дать заключение относительно налогового потенциала хозяйствующего субъекта, но и применить систематически получаемые результаты такого анализа для целей выявления налоговых правонарушений, предотвращения деятельности по уклонению от уплаты налогов, а также прогнозирования уровня собираемости налогов.

3) Анализ экономических условий деятельности плательщика, обеспечивающий обоснованность выводов о правильности произведенных расчетов по определению уровня налоговых обязательств и доказательства добросовестности действий плательщика по исполнению требований налогового законодательства.

В настоящее время главной задачей контрольной работы налоговых органов, на решение которой направлены усилия ФНС России, - это задача усиления аналитической составляющей работы, внедрение в практику налогового контроля комплексного системного экономико-правового анализа финансово-хозяйственной деятельности проверяемых объектов. При этом основной задачей финансового анализа, проводимого в фискальных целях, определена объективная оценка финансового состояния, финансовых результатов, финансовой устойчивости, деловой и инвестиционной активности, выявление возможностей повышения эффективности деятельности предприятий, и, на этой основе, - улучшение состояния расчетов с бюджетом. Задачи, решаемые в процессе такого анализа, сводятся к определению качества финансового состояния, изучения причин его улучшения или ухудшения, как за период, так и в динамике, подготовка рекомендаций по повышению финансовой устойчивости и платежеспособности предприятия-налогоплательщика. Решение указанных задач достигается на основе исследования динамики абсолютных и относительных финансовых показателей.

Информационными источниками аналитической работы налоговых органов служат данные финансовой (бухгалтерской) отчетности, предоставляемой налогоплательщиками, а также данные бухгалтерского учета, необходимые аналитические расшифровки движения и остатков по счетам бухгалтерского учета, иные данные, используемые при проведении мониторинга финансового состояния предприятий и организаций.

Укрепление системы налогового администрирования требует активного использования наиболее эффективных форм налогового контроля, прежде всего камеральных проверок налоговой отчетности. Под камеральной проверкой понимается проверка представленных налогоплательщиком в налоговый орган налоговых деклараций, бухгалтерской отчетности и иных документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, иными словами, это проверка, проводимая в помещении налогового органа без выхода к налогоплательщику. Придание камеральным проверкам статуса основной формой налогового контроля определено следующими факторами. Прежде всего, трудозатраты на ее проведение на несколько порядков ниже, чем на проведение выездной проверки. Кроме того, камеральными проверками охватываются все 100% налогоплательщиков, представивших налоговую отчетность в налоговые органы, в то время как выездными проверками ежегодно охватываются порядка 20% налогоплательщиков. Наконец, камеральная проверка в наибольшей степени поддается автоматизации, в том числе – на стадии ее подготовки.

Действующие нормы Налогового кодекса РФ (НК РФ) максимально приближают возможности камерального контроля к выездным формам. Так, налоговый инспектор может истребовать любые дополнительные документы и сведения, получить показания свидетелей, назначить встречные проверки, экспертизу и т.д. Анализ материалов контрольной работы налоговых органов показывает, что при проведении камеральных проверок налоговые органы постоянно расширяют использование предоставленного НК РФ права истребования у налогоплательщиков и их контрагентов всех необходимых документов и сведений, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

На этапе внедрения норм первой части НК РФ (1999-2001гг.) камеральные проверки состояли преимущественно в арифметической проверке правильности подсчета сумм налогов, имели крайне низкую результативность, что повлекло предложения об отмене данной формы налогового контроля. В настоящее время в соответствии с действующей методикой важнейшей составной частью процедуры камеральной проверки является камеральный анализ налоговой отчетности. В процессе данного анализа предполагается применение самых разнообразных приемов анализа информации о налогоплательщике:

- анализ уровня и динамики основных показателей финансово-хозяйственной деятельности предприятия, в том числе их сравнительный анализ с данными по аналогичным предприятиям,

- проверка логической связи между различными отчетными и расчетными показателями,

- проверка представленных показателей на предмет сопоставления с данными внешних источников,

- предварительная оценка бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций с точки зрения достоверности отдельных отчетных показателей, наличия сомнительных моментов или несоответствий, указывающих на возможное наличие нарушений налоговой дисциплины.

Важной составной частью камерального анализа является также оценка достоверности показателей налоговой отчетности, отражающих объемы производства и реализации продукции (работ, услуг) посредством сопоставления уровня и динамики этих показателей с имеющимися в налоговом органе показателями объемов потребленной налогоплательщиком электро- и теплоэнергии, сырьевых и иных материальных ресурсов. При выявлении несоответствий в уровне и динамике данных показателей налогоплательщик вызывается в налоговый орган для дачи соответствующих пояснений либо, при наличии оснований полагать, что отраженные в налоговой декларации показатели недостоверны, данный налогоплательщик рекомендуется для проведения выездной налоговой проверки в первоочередном порядке.

Цель, преследуемая налоговыми органами при проведении камеральной проверки, может быть определена двояко: во-первых, проверка правильности и достоверности данных налоговых деклараций, и, во-вторых, обоснование отбора налогоплательщиков для проведения выездных проверок. На современном этапе назрели необходимые улучшения механизма осуществления камеральных проверок, среди которых можно выделить:

- совершенствование действующего программного обеспечения процедуры камеральных проверок и отбора налогоплательщиков для проведения выездных проверок путем ограничения влияния субъективного фактора, когда критерии отбора вводятся налоговыми инспекторами самостоятельно, а также учета отраслевой специфики проверяемого плательщика, в том числе - предельных значений показателей, содержащихся в отчетности, для соответствующей отрасли;

- сведение к минимуму ручного ввода в базу данных значительного количества показателей налоговой и бухгалтерской отчетности налогоплательщика за счет приемки налоговых деклараций в электронном виде и по телекоммуникационным каналам связи;

- осуществление предпроверочного анализа имеющихся в распоряжении налогового органа сведений о плательщике в целях определения перспективных направлений проверки и выработки на этой основе оптимальной стратегии проверок, обеспечивающей рациональное комбинированное использование всех форм налогового контроля.