Аудит затрат на оплату труда и отчислений на социальные нужды

Проверка соблюдения требований действующего гражданского и трудового законо­дательства (предпосылки: права и обязанности).

1. Установить порядок документального оформления трудовых отношений с работниками организации.

Трудовые отношения между работником и организацией регулируются Трудовым кодексом РФ (ТК РФ). При этом трудовые отношения могут быть оформлены трудовым договором и коллективным договором. Кроме того, в соответствии с ГК РФ отношения между работником и организацией регулируются договорами гражданско-правового характера.

2. Изучить содержание договоров, которыми оформляются отношения с работниками.

Оценка эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Контроль­ные процедуры (предпосылки: существование, права и обязанности, полнота, представление и раскрытие).

1. Ознакомиться с рабочим планом счетов, разрабатываемым организацией на основе Плана счетов бухгалтерского учета и Инструкции по его применению и утверждаемым учетной политикой.

2. Ознакомиться с организацией оперативного учета личного состава организации и изучить документы, отражающие движение списочного состава персонала организации (прием, увольнение, перевод).

В соответствии со ст. 9 Федерального закона «0 бухгалтерском учете» все хозяйственные операции должны отражаться в учете на основании документов, составленных по формам, содержащимся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Документация по учету труда и его оплаты утверждена постановлением Госкомстата РФ от 6 апреля 2001 г. № 26.

3. Изучить организацию оплаты труда.

3.1. Изучить системы оплаты труда.

Организация может при менять тарифную и бестарифную системы оплаты труда. Тарифная система оплаты труда подразделяется на сдельную и повременную, каждая из которых имеет своп разновидности.

3.2. Установить условия оплаты труда и видовой состав начислений.

Аудитору необходимо ознакомиться с действующей в организации системой поощрения работников посредством премирования и предоставления сотрудникам различных материальных и социальных благ, суммы которых должны включаться в совокупный доход физического лица (оплата питания, оплата проездных документов, обучение в вузе, выдача займов на льготных условиях и др.).

3.3. Установить формы и порядок выплаты персоналу организации заработной платы.
Помимо выплаты заработной платы наличными денежными средствами организация может в соответствии с коллективным договором пли трудовым договором по письменному заявлению работника осуществлять выдачу заработной платы в натуральной форме (ст. 131 ТК РФ). При этом доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20% от общей суммы заработной платы.

Заработная плата может выплачиваться через кассу, с помощью пластиковых карт и других технических средств.

4. Изучить видовой состав удержаний.

Из заработной платы физических лиц, работающих на предприятии, в учреждении, организации по трудовому договору, договору подряда, но совместительству или выполняющих разовые или случайные работы, могут производиться определенные виды удержаний.

5. Изучить учетную политику с целью установления наличия в ней положений по созданию различных видов резервов в части оплаты труда.

В целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода организация может создавать резервы на предстоящую оплату отпусков работникам: выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; выплату вознаграждений по итогам работы за год, что предусмотрено п. 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ.

6. Проверить правильность ведения аналитического учета расчетов по оплате труда.

6.1.Ознакомиться с порядком ведения аналитического учета.

6.2.Проверить соответствие данных синтетического и аналитического учета.

7. Ознакомиться с правилами документооборота по учету труда и его оплаты и формами первичных учетных документов, применяемых в бухгалтерском учете труда и его оплаты.

7. Проверить соблюдение порядка проведения инвентаризации расчетов по оплате труда.

Проверка правильности отражения операций в бухгалтерском учете. Процедуры проверки оборотов и сальдо по счетам 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 96 «Резервы предстоящих расходов» (предпосылки: права и обязанности, возникновение, полнота, стоимостная оценка, точное измерение, представление и раскрытие).

1. Проверить наличие и правильность оформления первичных учетных документов по учету труда и его оплаты. С этой целью осуществляется проверка факта применения типовых первичных документов, правильность оформления как типовых, так и нетиповых документов.

Особое внимание следует уделить табелю учета использованного рабочего времени. При его проверке, а также других первичных документов по начислению заработной платы необходимо проверить, кет ли случаев включения в них вымышленных и подставных лиц. Доя этого необходимо наряды проанализировать по датам их выдачи и сопоставить с данными табеля учета использованного рабочего времени, а также с данными учета личного состава. Особое внимание необходимо обратить: на выписанные наряды па лиц, не состоящих в штате организации, по устранению брака; на договоры подряда, заключенные с физическими лицами как зарегистрированными, так и незарегистри­рованными в качестве предпринимателей. При этом фактическое выполнение работ по таким договорам должно быть оформлено актом выполненных и сданных работ.

Далее необходимо проверить, нет ли случаев повторного начисления сумм по ранее оплаченным первичным документам, повторение одних и тех же лиц в нескольких расчетно-платежных ведомостях.

2. Проверить правильность начислений заработной платы и прочих выплат, связанных с оплатой труда.

2.1. Проверить правильность и обоснованность начисления заработной платы сотрудникам.

Если в организации используется повременная оплата труда, то заработок работнику исчисляется в зависимости от количества проработанного времени и тарифной ставки (оклада). Для проверки необходимо взять табель учета использования рабочего времени (формы № Т-12 или Т-13), который является основанием для начисления заработной штаты, и посмотреть, сколько часов (дней) отработал конкретный работник в данном месяце.

При повременной оплате труда важно проверить правильность применения тарифной ставки (оклада). Тарифные ставки (оклады) должны быть утверждены руководителем организации и оформлены в виде штатного расписания, которое является важным элементом внутреннего контроля. Штатное расписание утверждается руководителем организации по согласованию с профсоюзным комитетом (если он есть). При отсутствии штатного расписания начисление заработной платы должно осуществляться на основании приказа, подписанном первым лицом.

Полученные суммы сверяются с сумками, отраженными в «Расчетно-платежной ведомости» (форма №Т-49) или «Расчетной ведомости» (форма № Т-51). «Расчетная ведомость» (форма № Т-51} и «Платежная ведомость» (форма № Т-53) рекомендуются к применению в крупных организациях.

При применении расчетной ведомости по форме № Т-51 ведется лицевой счет по форме № Т-54, который служит для отражения сведений о -заработной плате за прошлые периоды. На основании данных лицевого счета составляется расчетная ведомость по форме № Т-51.

Если в организации используется сдельная оплаты труда, то заработная плата работника начисляется на основании нарядов или других документов за выполненные в течение месяца работы в соответствии с утвержденными нормами выработки и расценками. В этом случае проверяется наличие нарядов, подписанных должностными лицами, которые назначаются приказом (распо­ряжением) руководителя организации. Полученные суммы сверяются с суммами, отраженными в «Расчетно-платежной ведомости» или «Расчетной ведомости». Необходимо проверить правильность применения норм и расценок.

Труд работников, с которыми заключены договоры гражданско-правового характера, оплачивается на условиях, предусмотренных этими договорами и сметами, приложенными к ним. Работы, выполненные по договорам гражданско-правового характера, оплачиваются на основании актов приемки выполненных работ. В этом случае необходимо проверить соответствие начисленных сумм договорной стоимости работ (услуг).

2.2. Проверить обоснованность и правильность начисления доплат, а также премий по действующей в организации системе премирования.

Аудитор должен учитывать, что начисление премий должно быть подтверждено приказом руководителя, предусмотрено в трудовом договоре, положении о премировании.

При проверке начисления премий следует иметь в виду, что они могут быть двух видов. Премии, обусловленные действующей в организации системой оплаты труда, которые выплачиваются за достижение высоких количественных и качественных результатов труда и носят регулярный характер, включая премии за выполнение особо важных заданий и выплаты но итогам года, относятся к расходам по обычным видам деятельности и включаются в затраты на производство продукции (работ, услуг). В каждой организации должно быть разработано положение о премировании. Механизм вознаграждения по итогам работы за год, а также вознаграждения за выслугу лет организация устанавливает в разрабатываемых локальных нормативных актах, которыми предусматриваются порядок, размеры и условия выплаты. Премии, носящие единовременный характер, являются прочими расходами организации и не относятся на затраты производства.

2.3. Проверить правильность начисления доплат за отклонение от нормальных условий работы. Аудитору необходимо проверить правильность и обоснованность начисления компенсационных выплат.

2.4. Проверить правильность и обоснованность начислений выплат за неотработанное в организации время, предусмотренное действующим законодательством.

Если при проверке расчетов по оплате труда встретились случаи начисления дополнительных выплат, т.е. оплаты непроработанного времени, согласно трудовому законодательству, то особое внимание следует уделить проверке правильности исчисления средней заработной платы, которая лежит в основе расчета таких выплат. Общие правила расчета среднего заработка предусмотрены ТК РФ (ст. 139) и распространяются на следующие случаи: оплата очередного отпуска; оплата дополнительного отпуска, включая учебный; выплата компенсации за неиспользованный отпуск; выплата выходного пособия при увольнении; плата за выполнение государственных или общественных обязанностей; плата при переводе на более легкую работу; плата при направлении на повышение квалификации с отрывом от производства; плата при нахождении в медицинском учреждении на обследовании, а также сдаче крови; выплата за вынужденный прогул.

Особенности порядка исчисления среднего заработка определяются Правительством РФ. Так, иные правила подсчета среднего заработка установлены при назначении пенсий, определении размеров возмещения ущерба, причиненного здоровью работника, пособии по государственному социальному страхованию и по безработице.

При проверке правильности расчета среднего заработка следует учитывать, что в его сумму включаются все виды оплат, кроме оплаты за работу, выполненную в сверхурочное время, в праздничные дни, по совместительству, за непроработанное время, премий, и других выплат, носящих единовременный характер.

2.5. Проверить обоснованность и правильность начисления различного рода социальных и материальных благ.

Аудитором оцениваются основные виды социальных и материальных благ, предусмотренные локальными актами организации и которые должны включаться в совокупный годовой доход.

3. Проверить правильность и своевременность отражения операций по начислению заработной платы и других выплат в системе бухгалтерского учета.

Для обобщения информации о расчетах с работниками организации по оплате труда (по всем видам оплаты труда, премиям и другим выплатам) предназначен счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

4. Проверить правильность и обоснованность удержаний из заработной платы и других выплат.
4.1. Проверить правильность исчисления, удержания и перечисления налога на доходы физических лиц.

Для оценки правильности исчисления, удержания и перечисления налога на доходы физических лиц может быть применен следующий алгоритм:

а) проверить правильность определения доходов налогоплательщиков для целей исчисления налога на доходы физических лиц. При налогообложении учитывается совокупный доход, полученный как в денежной, так и в натуральной форме, в том числе в виде материальной выгоды;

б) проверить правомерность применения вычетов для исчисления налога на доходы физических лиц, правильность определения доходов, не подлежащих налогообложению в соответствии с действующим законодательством (ст. 217 НК РФ), а также проверить документы, на основании которых производятся вычеты и освобождаются от налогообложения доходы;

в) определить соответствие применяемых ставок налога на доходы физических лиц дейст­вующему законодательству;

г) проверить своевременность перечисления налога на доходы физических лиц и предостав­ления в налоговую инспекцию сведений о полученных доходах работниками организации в случаях, предусмотренных законодательством.

4.2. Проверить правильность и обоснованность других видов удержании.
Удержания из заработной платы подразделяются на:

· обязательные, к которым, кроме налога на доходы физических лиц, относятся удержания по исполнительным листам;

· удержания по инициативе администрации организации;

· удержания по инициативе работника (вычеты).

Аудитору необходимо проверить основание для расчета сумм удержаний (вычетов), порядок расчета, а также осуществить арифметическую проверку расчетов (пересчет).

4.3. Проверить правильность отражения операций по удержаниям (вычетам) из суммы оплаты труда в системе бухгалтерского учета.

Суммы начисленных налогов, платежей по исполнительным документам и других удержаний отражаются по дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» в корреспонденции со счетами, 71 «Расчеты с подотчетными лицам» (94 «Недостачи и потерн от порчи ценностей»), 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям».

5. Проверить соблюдение аудируемым лицом порядка выдачи заработной платы.

5.1. Проверить правильность документального оформления операции по выдаче заработной платы. С целью осуществления расчетов с персоналом организации по оплате труда используют расчетно- платежную ведомость, являющуюся не только платежным документом, но и расчетным, а также платежные ведомости. Аудитору необходимо проверить полноту и достоверность сведении, записанных в этих документах.

Выплаты, не совпадающие со временем общей выдачи заработной платы (внеплановые авансы, отпускные суммы), должны быть произведены по расходным кассовым ордерам, на которых должна быть сделана пометка «Разовый расчет по заработной плате».

5.2. Установить формы выплаты заработной платы.

В условиях отсутствия денежных средств некоторые организации осуществляют выдачу заработной платы в натуральной форме.

Аудитору необходимо проверить самостоятельно либо посредством запроса сведений у аудитора, проверяющего процесс продаж, соответствие данных, отраженных в расчетной ведомости, данным в регистрах по учету продажи продукции (работ, услуг).

5.3. Проверить правильность отражения операций по выплате заработной платы в системе счетов бухгалтерского учета.

6. Проверить правильность учета депонированной заработной платы.

Согласно п. 9 Порядка ведения кассовых операций в РФ «предприятия имеют право хранить в своих кассах наличные деньги сверх установленных лимитов только для оплаты труда, выплаты пособий по социальному страхованию н стипендий не свыше 3 рабочих дней (для предприятий, расположенных в районах Крайнего Севера н приравненных к ним местностях, - до 5 дней), включая день получения денег в банке».

Аудитору необходимо проверить своевременность и правильность осуществления следующих действий, закрепленных п. 18 Порядка ведения кассовых операций:

а) в платежной (расчетно-платежной) ведомости против фамилии лиц, которым не произведены указанные выплаты, должен стоять штамп или отметка от руки: «Депонировано»;

б) должен быть составлен реестр депонированных сумм;

в) в конце платежной (расчетно-платежной) ведомости сделана надпись о фактически выплаченных и подлежащих депонированию суммах, совпадающих с общим итогом по платежной ведомости. Если деньги выдавались не кассирам, а другим лицом, то на ведомости дополнительно должна быть надпись: «Деньги по ведомости выдавал (подпись)». Выдача денег кассиром и раздатчиком по одной ведомости запрещается;

г) в кассовой книге должна быть указана фактически выплаченная сумма и поставлен на ведомости штамп; «Расходный кассовый ордер № _ ».

Аудитору следует уточнить, были ли сданы депонированные суммы на расчетный счет в учреждении банка, а также правильность оформления расходного кассового ордера, который должен быть выписан на всю сумму один.

Синтетический учет расчетов по депонированным суммам ведется на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» на отдельном субсчете.

7. Проверить правильность образования, корректировки и использования резервов.

7.1. Проверить правильность образования и использования резервов на предстоящую оплату отпусков работников.

В связи с неравномерным процессом предоставления отпусков работникам организации Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ предусмотрено право организации на создание резерва на оплату отпусков.

7.1.1. Проверить методику расчета величины резерва на оплату отпусков.

Образование резерва производится путем ежемесячного резервирования средств. При этом величина (сумма) отчислений в резерв может определяться по одному из вариантов:

· в размере 1/12 от планируемой величины отпускного фонда в отчетном периоде (годовая плановая сумма отпускных + отчисления в государственные социальные внебюджетные фонды);

· по проценту, предусмотренному в плане от фактически начисленной работникам заработной платы (годовая плановая сумма на оплату отпусков + отчисления в государственные социальные внебюджетные фонды) / годовой плановый фонд оплаты труда и сумма фактически начисленной заработной платы).

При этом следует отметить, что в состав резерва включаются суммы отпускных и начисляемые на них взносы в государственные социальные внебюджетные фонды.

Аудитору необходимо проверить правильность формирования базовых величин и их размер, а также непосредственно величину резерва на оплату отпусков, в том числе осуществить проверку арифметических вычислений (пересчет).

7.1.2. Проверить обоснованность и целесообразность использования резерва.
Использование резерва производится по мере предоставления отпусков работникам в следующем порядке:

- списываются фактически начисленные суммы в оплату отпусков работников организации;

- одновременно начисляются взносы в государственные социальные внебюджетные фонды.

7.1.3. Проверить правильность ведения синтетического учета резерва.

Дли обобщения информации о состоянии и движении зарезервированных сумм предусмотрен пассивный счет 96 «Резервы предстоящих расходов». По кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов» отражается начисление резервов в корреспонденции со счетами, на которые относится начисленная заработная плата работникам организации, т.е. кредитовый оборот показывает плановую сумму расходов такого рода. По дебету счета показывается фактическая сумма данных расходов.

7.1.4. Проверить правильность отражения в учете неиспользованных сумм резерва на конец года.

В соответствии с п. 3.50 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств резерв на предстоящую оплату предусмотренных законодательством отпусков работникам, отражаемый в годовом балансе, должен быть уточнен, исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников (с учетов установленной методики расчета среднего заработка) и обязательных отчислении в государственные социальные внебюджетные фонды.

В случае превышения фактически начисленного резерва над суммой подтвержденного инвен­таризацией расчета в декабре отчетного года производится сторнировочная запись издержек производства и обращения, а в случае недоначисления делается дополнительная запись по включению дополнительных отчислений в издержки производства и обращения.

Аудитор должен обратить внимание на следующее обстоятельство: если на следующий отчетный год организация не меняет учетную политику, данный резерв продолжает числиться в учете и отчетности в размере, подтвержденном специальным расчетом на 31 декабря по данным инвента­ризации о количестве неиспользованных дней отпуска и среднедневного заработка, определенного в порядке, установленном для определения средней заработной платы. При изменении учетной политики на следующий отчетный год в части образования данного резерва сальдо резерва стесывается на увеличение финансового результата.

7.2. Проверить правильность образования, корректировки и использования резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год.

Аудиторская проверка данного резерва строится аналогичным образом. Но необходимо учесть, что данный резерв образуется по расчету, исходя из размеров предполагаемых выплат и отчислений в государственные социальные внебюджетные фонды. Резервы, созданные на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год, уточняются в порядке, аналогичном для резерва на предстоящую оплату отпусков работникам. В балансе по состоянию на 1 января следующего за отчетным года данных о резерве на выплату ежегодных вознаграждений за выслугу лет может не быть, если эта выплата производится до истечения отчетного года,

8. Проверить правильность расчетов по социальному страхованию и обеспечению.

8.1.Проверить правильность определения налоговой базы по единому социальному налогу (ЕСН), в том числе подлежащему уплате в фонд социального страхования (ФСС).

8.2.Проверить правильность применения соответствующих ставок в федеральный бюджет (на частичное финансирование пенсий) и в социальные фонды, в том числе в зависимости от величины налоговой базы конкретного работника.

8.3.Проверить своевременность перечисления авансовых платежей по ЕСН, а также представления ежеквартальных расчетов, содержащих данные о суммах исчисленных и уплаченных авансовых платежей, ежеквартальных сведений, предусмотренных п. 5 ст. 243 НК РФ, в Фонд социального страхования РФ и налоговых деклараций.

8.4. Проверить правильность исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и применения налогового вычета.

8.5. Проверить правильность организация индивидуального персонифицированного учета в системе государственного пенсионного страхования и своевременность представления сведений о нем в Пенсионный фонд РФ.

8.6. Проверить правильность исчисления страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

8.7.Проверить правильность и обоснованность использования средств фонда социального страхования, в том числе правильность расчета сумм по временной нетрудоспособности и определения источника возмещения этих выплат.

8.8. Проверить правильность ведения синтетического учета расчетов по социальному страхованию. Планом счетов бухгалтерского учета н инструкцией по его применению для обобщения информации о расчетах по социальному страхованию, пенсионному обеспечению и обязательному медицинскому страхованию работников организации предназначен синтетический счет 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», к которому могут быть открыты соответствующие субсчета. Учет расчетов с бюджетом по ЕСН в части, подлежащей уплате в федеральный бюджет, ведется на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам», на отдельном субсчете.

Проверка правильности формирования отчетных показателей. Процедуры проверки (предпосылки: полнота, стоимостная оценка, представление и раскрытие).

1. Проверить соответствие данных синтетического и аналитического учета показателям бухгалтерской отчетности (ф. № 1, ф. № 5).

2. Проверить соответствие учетных данных по начисленным и перечисленным налоговым платежам сведениям, содержащимся в расчетах и налоговых декларациях.